Lucru - Contabilitate - Planul de conturi financiar - Clasa de conturi 4
Catre paginile Lucru Dorin M

Contabilitate

Contul 453 - Decontări cu entitățile asociate și entitățile controlate în comun

Cu ajutorul acestui cont se ține evidența decontărilor cu entitățile asociate și entitățile controlate în comun.

Contul 453 "Decontări cu entitățile asociate și entitățile controlate în comun" este un cont bifuncțional.

În debitul contului 453 "Decontări cu entitățile asociate și entitățile controlate în comun" se înregistrează:


– sumele virate entităților asociate și entităților controlate în comun (512);

– sumele cuvenite din vânzări de bunuri și prestări de servicii către entități asociate și entități controlate în comun, precum și taxa pe valoarea adăugată aferentă (701, 702, 703, 704, 705, 706, 707, 708, 4427);

– prețul de vânzare al imobilizărilor corporale și necorporale cedate entităților asociate și entităților controlate în comun, precum și taxa pe valoarea adăugată aferentă (758, 4427);

– valoarea despăgubirilor, amenzilor și penalităților de încasat de la entitățile asociate și entitățile controlate în comun (758);

– dividende aferente investițiilor deținute la entitățile asociate și entitățile controlate în comun (761);

– prețul de vânzare al imobilizărilor financiare cedate entităților asociate și entităților controlate în comun (764);

– dobânzile cuvenite aferente împrumuturilor acordate entităților asociate și entităților controlate în comun (766);

– diferențele favorabile de curs valutar aferente datoriilor în valută față de entitățile asociate și entitățile controlate în comun, înregistrate la decontarea acestora (765);

– diferențele favorabile aferente datoriilor față de entitățile asociate și entitățile controlate în comun, cu decontare în funcție de cursul unei valute, înregistrate la decontarea acestora (768);

– diferențele favorabile de curs valutar din evaluarea soldului în valută, înregistrate la finele lunii, respectiv la închiderea exercițiului financiar (765);

– diferențele favorabile aferente decontărilor față de entitățile asociate și entitățile controlate în comun, cu decontare în funcție de cursul unei valute, înregistrate la finele lunii, respectiv la închiderea exercițiului financiar (768);

– valoarea creanțelor reactivate (754).

În creditul contului 453 "Decontări cu entitățile asociate și entitățile controlate în comun" se înregistrează:

– sumele încasate de la entitățile asociate și entitățile controlate în comun (512);

– valoarea imobilizărilor facturate de furnizori - entități asociate și entități controlate în comun sau a serviciilor prestate de terți pentru realizarea acestor imobilizări (203, 205, 206, 208, 211, 212, 213, 214, 215, 216, 217, 231, 235);

– valoarea la preț de cumpărare sau standard (prestabilit) a materiilor prime, materialelor consumabile, materialelor de natura obiectelor de inventar etc. primite de la entități asociate și entități controlate în comun (301, 302, 303, 308, 361, 368, 371, 381, 388);

– taxa pe valoarea adăugată aferentă furnizorilor (4426);

– dobânzile datorate aferente împrumuturilor primite de la entități asociate și entități controlate în comun (666);

– încasarea dividendelor din participații (512);

– valoarea debitelor scăzute din evidență (654);

– diferențele nefavorabile aferente creanțelor în valută față de entități asociate și entități controlate în comun, cu ocazia decontării acestora (665);

– diferențele nefavorabile aferente creanțelor față de entități asociate și entități controlate în comun, cu decontare în funcție de cursul unei valute, cu ocazia decontării acestora (668);

– diferențele nefavorabile de curs valutar din evaluarea soldului în valută, înregistrate la finele lunii, respectiv la închiderea exercițiului financiar (665);

– diferențele nefavorabile aferente decontărilor cu entități asociate și entități controlate în comun, cu decontare în funcție de cursul unei valute, înregistrate la finele lunii, respectiv la închiderea exercițiului financiar (668).

Soldul debitor al contului reprezintă creanțele privind interesele de participare, iar soldul creditor, datoriile privind interesele de participare.

Acest cont se dezvoltă pe următoarele conturi sintetice de gradul II:

4531. Decontări cu entitățile asociate și entitățile controlate

4538. Dobânzi aferente decontărilor cu entitățile asociate și entitățile controlate în comun (A/P)

Bilanț contabil:

Active circulante - Creanțe' - Sume de încasat de la entitățile asociate și entitățile controlate în comun.

Sume de încasat de la entitățile asociate și entitățile controlate în comun (cont 453** - 495*)

' Sumele care urmează să fie încasate după o perioadă mai mare de un an trebuie prezentate separat pentru fiecare element.
* Conturi de repartizat după natura elementelor respective.
** Solduri debitoare ale conturilor respective.

Abordarea contabilă

Contul 453 este un cont bifuncțional (de activ și pasiv) utilizat pentru a înregistra tranzacțiile financiare dintre entitatea de raportare și entitățile cu care are o relație de control sau influență semnificativă. Spre deosebire de entitățile afiliate (Contul 451), care sunt, de obicei, filiale, acest cont este destinat entităților asociate și celor controlate în comun (joint ventures).

Definiție: Înregistrează creanțele și datoriile rezultate din tranzacțiile (vânzări, împrumuturi, plăți de servicii, etc.) cu entități asupra cărora compania exercită o influență semnificativă, dar nu un control total (entități asociate), sau cu care împarte controlul (entități controlate în comun).

Funcția: Rolul său este de a asigura o evidență clară a mișcărilor de fonduri și a datoriilor/creanțelor intra-grup, fiind esențial pentru pregătirea situațiilor financiare consolidate și pentru transparența relațiilor de afaceri.

Structura: Poate avea un sold debitor (creanță) atunci când entitatea a plătit sau a livrat bunuri/servicii către o entitate asociată, sau un sold creditor (datorie) atunci când entitatea a primit bunuri/servicii de la o entitate asociată.

Monografie Contabilă Detaliată

Să luăm un exemplu simplificat: o companie-mamă vinde produse în valoare de 2.000 lei (fără TVA) către o entitate asociată, în care deține o participație de 40%.

1. La înregistrarea vânzării de produse către entitatea asociată:
Cont Debit Suma (Lei) Cont Credit Suma (Lei)
4531 "Decontări cu entitățile asociate" 2.000 701 "Venituri din vânzarea produselor finite" 2.000
Explicație: Se debitează contul de creanțe 4531 pentru a înregistra dreptul de a încasa suma de la entitatea asociată, iar se creditează contul de venituri (701) pentru a recunoaște vânzarea.

2. La încasarea banilor de la entitatea asociată:
Cont Debit Suma (Lei) Cont Credit Suma (Lei)
5121 "Conturi la bănci în lei" 2.000 4531 "Decontări cu entitățile asociate" 2.000
Explicație: Se debitează contul bancar (5121) pentru a înregistra intrarea banilor și se creditează contul 4531 pentru a stinge creanța.

Notă: Dacă tranzacția ar fi fost o achiziție de la o entitate asociată, înregistrarea ar fi fost inversă, creând o datorie în contul 453.

Prezentarea în Situațiile Financiare
Soldul Contului 453 este prezentat în Bilanț, fie la Active curente (dacă are sold debitor, ca creanță), fie la Datorii pe termen scurt (dacă are sold creditor, ca datorie).

Abordarea IFRS

În sistemul IFRS, tratamentul contabil al tranzacțiilor cu entitățile asociate și cele controlate în comun este reglementat în principal de IAS 28 "Investiții în entități asociate și în asocieri în participație" și IAS 24 "Prezentarea informațiilor legate de părți afiliate". Aceste standarde se axează pe transparență și pe prezentarea fidelă a relațiilor economice.
  • Recunoaștere și evaluare: Tranzacțiile cu entități asociate sau controlate în comun sunt recunoscute la momentul apariției lor, similar oricărei alte tranzacții. Totuși, IFRS impune ca aceste relații să fie prezentate distinct. Soldurile de creanțe sau datorii aferente acestor tranzacții trebuie evaluate la valoarea lor nominală, dar, la fel ca în cazul entităților afiliate, prețurile tranzacțiilor trebuie să fie la valoarea justă (fair value) sau la prețuri de piață, pentru a nu distorsiona rezultatele financiare.
  • Fără conturi separate: IFRS nu are un plan de conturi rigid. Tranzacțiile cu entitățile asociate și cele controlate în comun sunt înregistrate în conturi generice, precum "Alte creanțe" (Other receivables) sau "Alte datorii" (Other payables), dar trebuie să fie prezentate distinct în notele explicative ale situațiilor financiare.
  • Prezentarea în situațiile financiare: IAS 24 impune ca informațiile legate de părțile afiliate (incluzând aici și entitățile asociate și asocierile în participație) să fie prezentate în detaliu în notele explicative. Acest lucru include natura relației, sumele soldurilor datoriilor și ale creanțelor, precum și detaliile tranzacțiilor semnificative. Această transparență este crucială pentru a permite utilizatorilor situațiilor financiare să înțeleagă impactul tranzacțiilor asupra performanței financiare.
Diferențe Cheie IFRS vs. OMFP
Aspect OMFP 1802/2014 IFRS (IAS 28 & IAS 24)
Tratament contabil Utilizează un cont distinct și detaliat (453). Nu impune un cont specific.
Principiu fundamental Se bazează pe contabilitatea de angajamente. Se bazează pe transparență și pe necesitatea de a oferi informații complete despre tranzacțiile cu părți afiliate, chiar dacă acestea nu sunt încheiate la prețuri de piață.
Consolidarea Se realizează pe baza soldurilor conturilor individuale. O cerință fundamentală este eliminarea tranzacțiilor și soldurilor intra-grup în procesul de consolidare.
În concluzie, IFRS pune un accent mult mai mare pe prezentarea detaliată a tranzacțiilor cu entitățile asociate și cele controlate în comun pentru a asigura transparența și pentru a permite o evaluare corectă a situației financiare.

Abordarea de audit

Pentru un auditor, auditul Contului 453 este o procedură critică, deoarece tranzacțiile cu entitățile asociate și cele controlate în comun pot fi folosite pentru a influența rezultatele financiare. Obiectivul este de a se asigura că soldurile sunt reale, că tranzacțiile sunt la valoare de piață (arm's length principle) și că au fost prezentate cu transparență.
  • Validarea documentației justificative: Auditorul va examina contractele, facturile și notele contabile care stau la baza tranzacțiilor intra-grup. Orice tranzacție neobișnuită, de mare valoare sau cu termene de plată extinse, va fi investigată cu atenție.
  • Confirmarea externă: O procedură esențială este obținerea de confirmări de sold de la celelalte entități din grup. Auditorul va trimite o solicitare de confirmare către partenerii de afaceri pentru a se asigura că soldurile înregistrate de ambele părți se potrivesc. Orice discrepanță va fi investigată.
  • Verificarea prețurilor de transfer: Auditorul se va asigura că prețurile utilizate în tranzacțiile intra-grup sunt similare cu cele care ar fi fost folosite într-o tranzacție cu o terță parte independentă. O diferență semnificativă poate indica o politică de manipulare a profitului, ridicând un semnal de alarmă pentru auditor și pentru autoritățile fiscale.
  • Analiza impactului asupra consolidării: Unul dintre cele mai importante aspecte ale auditului este de a se asigura că soldurile și tranzacțiile intra-grup sunt eliminate corect în procesul de consolidare a situațiilor financiare, pentru a nu distorsiona imaginea de ansamblu a grupului.

Abordarea ANAF și a Codului de Procedură Fiscală

Pentru Agenția Națională de Administrare Fiscală (ANAF), Contul 453 este un cont de control major. Inspectorii fiscali sunt extrem de interesați de tranzacțiile dintre entitățile asociate și cele controlate în comun, deoarece acestea pot fi folosite pentru a manipula profitul și a diminua baza de impozitare. Principiul-cheie pentru ANAF este cel al prețului de transfer ("arm's length principle"), care impune ca tranzacțiile intra-grup să se realizeze la prețuri de piață, similare cu cele care ar fi fost folosite într-o tranzacție cu o terță parte independentă.
  • Verificarea prețurilor de transfer: ANAF va examina cu atenție fiecare tranzacție (vânzări, achiziții, servicii, împrumuturi) dintre entitățile asociate. Dacă descoperă că o tranzacție a fost realizată la un preț mai mic decât cel de piață, va ajusta baza de impozitare a companiei și va cere plata diferenței de impozit, plus penalități și dobânzi.
  • Verificarea documentației: Companiile au obligația de a pregăti un dosar al prețurilor de transfer, care să justifice modul în care au fost stabilite prețurile tranzacțiilor intra-grup. ANAF va solicita acest dosar și va verifica riguros dacă metodele de calcul sunt conforme cu standardele internaționale.
  • Analiza riscurilor: Inspectorii fiscali se vor concentra pe tranzacțiile care prezintă un risc ridicat de evaziune fiscală. Acestea includ împrumuturile intra-grup fără dobândă, plățile de servicii de management la prețuri nejustificate sau vânzările de active la prețuri mult sub valoarea de piață.
Concluzie
Pentru ANAF, Contul 453 este un instrument critic în lupta împotriva evaziunii fiscale. Orice tranzacție nejustificată cu entitățile asociate poate atrage o inspecție fiscală extinsă, cu consecințe financiare și de reputație grave.

Abordarea acționarului/ asociatului și a părților interesate

Pentru investitori, analiști și creditori, Contul 453 este un indicator esențial al guvernanței corporative și al managementului riscurilor. Tranzacțiile cu entitățile asociate și cele controlate în comun pot fi un semnal al sănătății financiare a întregului grup, dar pot, de asemenea, să ascundă riscuri și lipsa de transparență.
  • Indicator al sănătății financiare: Soldurile din acest cont arată cât de interdependente sunt companiile din grup. O creanță mare (sold debitor) față de o entitate asociată poate indica faptul că entitatea de raportare acordă sprijin financiar partenerului de afaceri, sugerând posibile probleme de lichiditate la nivelul partenerului.
  • Transparență și risc de manipulare: Analiștii vor urmări cu atenție notele explicative ale situațiilor financiare pentru a identifica tranzacțiile cu părți afiliate. Tranzacțiile la prețuri nejustificate pot sugera că managementul încearcă să mute profiturile între companii pentru a reduce baza de impozitare sau pentru a îmbunătăți artificial rezultatele financiare.
  • Analiza riscului de lichiditate: Un sold debitor mare (creanță) în contul 453 poate însemna că o parte din numerarul companiei este blocat în alte entități din grup. Acest lucru ar putea afecta capacitatea companiei de a-și onora datoriile pe termen scurt, în special în perioade de criză financiară.
Concluzie
Contul 453 este un barometru al sănătății financiare și al guvernanței corporative. Pentru părțile interesate, el reflectă nu doar datoriile și creanțele companiei, ci și prudența și transparența managementului în gestionarea relațiilor cu entitățile asociate și cele controlate în comun.

Bibliografie:
O.M.F.P. nr. 1.802 din 29 decembrie 2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate (publicat în M. Of. nr. 963 din 30 decembrie 2014).
Anexa O.M.F.P. nr. 1.802 - Reglementări contabile din 29 decembrie 2014 privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate.
O.M.F.P. nr. 2.844 din 19 decembrie 2016 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu Standardele Internaționale de Raportare Financiară (publicat în M. Of. nr. 1.020 din 19 decembrie 2016).
Anexa nr. 1 a O.M.F.P. nr. 2.844 - Reglementările contabile din 12 decembrie 2016 conforme cu Standardele Internaționale de Raportare Financiară.

Dorin, Merticaru