![]() |
![]() |
![]() ![]() ![]() ![]() ![]() |
![]() ![]() |
Dimensiune fişier: 2,6 M; Imprimare: 196 pag. A4 |
ORDIN nr. 3.055 din 29 octombrie 2009
pentru aprobarea
Reglementărilor contabile conforme cu
directivele europene
Emitent
:
Ministerul Finanţelor Publice
Publicat în
:
M. Of. nr. 766 din 10 noiembrie
2009
Data intrării în vigoare :
1 ianuarie 2010
ART. 1 - (1) Se aprobă
Reglementările contabile conforme cu directivele europene, cuprinse
în anexa
care face parte integrantă din prezentul ordin.
(2) Reglementările prevăzute la alin. (1) cuprind
Reglementările
contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunităţilor Economice
Europene şi
Reglementările contabile conforme cu Directiva a VII-a a Comunităţilor
Economice Europene.
ART. 2 - (1) Reglementările
contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunităţilor Economice
Europene se
aplică de entităţile prevăzute la pct. 1 alin. (3) din reglementări.
(2) Subunităţile fără personalitate juridică, cu sediul
în
străinătate, care aparţin persoanelor juridice cu sediul sau domiciliul
în
România, precum şi subunităţile din România care aparţin
unor persoane juridice
cu sediul ori domiciliul în străinătate au obligaţia să
organizeze şi să conducă
contabilitatea proprie, potrivit reglementărilor menţionate la alin.
(1).
ART. 3 - (1) Persoanele
juridice care la data bilanţului depăşesc limitele a două dintre
următoarele 3
criterii, denumite în continuare criterii de mărime:
- total active:
3.650.000 euro;
- cifra de
afaceri netă: 7.300.000 euro;
- număr mediu
de salariaţi în cursul exerciţiului financiar: 50
întocmesc
situaţii financiare anuale care cuprind:
- bilanţ;
- cont de
profit şi pierdere;
- situaţia
modificărilor capitalului propriu;
- situaţia
fluxurilor de numerar;
- note
explicative la situaţiile financiare anuale.
(2) Persoanele juridice care la data bilanţului nu depăşesc
limitele a două dintre criteriile de mărime prevăzute la alin. (1)
întocmesc
situaţii financiare anuale prescurtate care cuprind:
- bilanţ
prescurtat;
- cont de
profit şi pierdere;
- note
explicative la situaţiile financiare anuale prescurtate. Opţional, ele
pot
întocmi situaţia modificărilor capitalului propriu şi/sau
situaţia fluxurilor
de numerar.
Notă: Până la data de 25 iulie 2011 –
O.M.F.P. nr. 2239/ 2011 – alin. (2) a avut forma: Persoanele juridice
care la
data bilanţului nu depăşesc limitele a două dintre criteriile de mărime
prevăzute la alin. (1) întocmesc situaţii financiare anuale
simplificate care cuprind:
- bilanţ prescurtat; - cont de profit şi pierdere; - note explicative
la
situaţiile financiare anuale simplificate. Opţional, ele pot
întocmi situaţia
modificărilor capitalului propriu şi/sau situaţia fluxurilor de numerar.
(3) Potrivit legii contabilităţii, situaţiile financiare anuale
trebuie însoţite de o declaraţie scrisă de asumare a răspunderii
conducerii
persoanei juridice pentru întocmirea situaţiilor financiare
anuale în
conformitate cu Reglementările contabile conforme cu Directiva a IV-a a
Comunităţilor Economice Europene.
(4) Persoanele juridice care au întocmit situaţii
financiare anuale
prescurtate întocmesc situaţiile financiare anuale prevăzute la
alin. (1) numai
dacă în două exerciţii financiare consecutive depăşesc limitele a
două dintre
cele 3 criterii de mărime prevăzute la alin. (1). Persoanele juridice
care au
întocmit situaţiile financiare anuale prevăzute la alin. (1)
întocmesc situaţii
financiare anuale prescurtate numai dacă în două exerciţii
financiare
consecutive nu depăşesc limitele a două dintre cele 3 criterii de
mărime
prevăzute la alin. (1).
Notă: Până la data de 25iulie 2011 –
O.M.F.P. nr. 2239/ 2011 – alin. (4) a avut forma: Persoanele juridice
care au
întocmit situaţii financiare anuale simplificate întocmesc
situaţiile
financiare anuale prevăzute la alin. (1) numai dacă în două
exerciţii
financiare consecutive depăşesc limitele a două dintre cele 3 criterii
de
mărime prevăzute la alin. (1). Persoanele juridice care au
întocmit situaţiile
financiare anuale prevăzute la alin. (1) întocmesc situaţii
financiare anuale
simplificate numai dacă în două exerciţii financiare consecutive
nu depăşesc
limitele a două dintre cele 3 criterii de mărime prevăzute la alin. (1).
(5) În cazul entităţilor nou-înfiinţate, acestea
pot întocmi pentru
primul exerciţiu de raportare situaţii financiare anuale prescurtate
sau
situaţii financiare anuale cu 5 componente. Pentru al doilea an de
raportare,
aceste entităţi analizează indicatorii determinaţi din situaţiile
financiare
ale anului precedent şi indicatorii determinaţi pe baza datelor din
contabilitate şi a balanţei de verificare încheiate la
sfârşitul exerciţiului
financiar curent, întocmind situaţii financiare anuale în
funcţie de criteriile
de mărime înregistrate.
Notă:
Până la data de 25 iulie 2011 – O-.M.F.P. nr. 2239/ 2011 – alin.
(5) a avut
forma: În cazul entităţilor nou-înfiinţate, acestea pot
întocmi pentru primul
exerciţiu de raportare situaţii financiare anuale simplificate sau
situaţii
financiare anuale cu 5 componente. Pentru al doilea an de raportare,
aceste
entităţi analizează indicatorii determinaţi din situaţiile financiare
ale
anului precedent şi indicatorii determinaţi pe baza datelor din
contabilitate
şi a balanţei de verificare încheiate la sfârşitul
exerciţiului financiar
curent, întocmind situaţii financiare anuale în funcţie de
criteriile de mărime
înregistrate.
ART. 4 - În cazul entităţilor administrate în sistem
dualist, potrivit
legii, referirile din reglementările prevăzute la art. 1 la
"administratori" se vor citi ca referiri la "membrii
directoratului".
ART. 5 - (1) Situaţiile
financiare anuale întocmite de persoanele juridice prevăzute la
art. 3 alin.
(1) sunt auditate, potrivit legii.
(2) Fac obiectul auditului statutar şi situaţiile financiare
anuale
întocmite de persoanele juridice de interes public, astfel cum
sunt definite
potrivit legii.
(3) Situaţiile financiare anuale prescurtate sunt verificate
potrivit legii.
Notă:
Până la data de 25 iulie 2011 – O-.M.F.P. nr. 2239/ 2011 – alin.
(3) a avut
forma: Situaţiile financiare anuale simplificate sunt verificate
potrivit
legii.
ART. 6 - Societăţile comerciale ale căror valori mobiliare sunt
admise
la tranzacţionare pe o piaţă reglementată, astfel cum este definită de
legislaţia în vigoare privind piaţa de capital, întocmesc
situaţii financiare
anuale cu 5 componente, aşa cum acestea sunt prevăzute la art. 3 alin.
(1),
indiferent de totalul activelor, cifra de afaceri netă sau numărul
mediu de
salariaţi.
ART. 7 - (1) Subunităţile
fără personalitate juridică, care aparţin persoanelor juridice cu
sediul sau
domiciliul în România, organizează şi conduc evidenţă
contabilă proprie, astfel
încât aceasta să permită determinarea informaţiilor şi a
obligaţiilor prevăzute
de lege, iar persoanele juridice cărora le aparţin să poată
întocmi situaţii
financiare anuale.
(2) Activitatea desfăşurată în străinătate de
subunităţile fără
personalitate juridică, care aparţin persoanelor juridice cu sediul sau
domiciliul în România, se include în situaţiile
financiare ale persoanei
juridice române şi se raportează pe teritoriul României, cu
respectarea
prevederilor Reglementărilor contabile conforme cu Directiva a IV-a a
Comunităţilor Economice Europene.
(3) În înţelesul prezentului ordin, prin subunităţi
fără
personalitate juridică, care aparţin persoanelor juridice cu sediul sau
domiciliul în România, se înţelege sucursale,
agenţii, reprezentanţe sau alte
asemenea unităţi fără personalitate juridică, înfiinţate potrivit
legii.
(4) Persoanele desemnate ca reprezentant/împuternicit
fiscal,
potrivit Codului fiscal şi Codului de procedură fiscală, ţin
contabilitatea
proprie în funcţie de statutul lor de persoane fizice sau
juridice, după caz.
În cazul în care sunt persoane juridice, acestea
întocmesc situaţii financiare
anuale şi raportări contabile, potrivit
(5) Din punct de vedere contabil, sediile permanente din
România
care aparţin unor persoane juridice cu sediul în străinătate
reprezintă
subunităţi fără personalitate juridică ce aparţin acestor persoane
juridice şi
au obligaţia întocmirii situaţiilor financiare anuale şi a
raportărilor
contabile cerute de
ART. 8 - (1) În cazul
asocierilor în participaţie încheiate între o
persoană juridică română şi o
persoană juridică străină, contabilitatea se ţine de către persoana
desemnată
de asociaţi, care răspunde potrivit legii.
(2) La organizarea şi conducerea contabilităţii asocierii
în
participaţie trebuie avute în vedere atât Reglementările
contabile conforme cu
Directiva a IV-a a Comunităţilor Economice Europene, cât şi
cerinţele care
rezultă din alte prevederi legale.
(3) Reglementările contabile conforme cu Directiva a IV-a a
Comunităţilor
Economice Europene se aplică, de asemenea, asocierilor în
participaţie între
persoane juridice străine (nerezidente), înregistrate în
România. Pentru
acestea, asociatul desemnat prin contractul de asociere să
îndeplinească
obligaţiile fiscale organizează şi conduce evidenţa contabilă a
asocierii,
astfel încât să se poată determina informaţiile şi
obligaţiile prevăzute de
lege, fără a întocmi situaţii financiare anuale.
ART. 9 - Ministerul Finanţelor Publice şi alte autorităţi de
reglementare pot solicita prezentarea în situaţiile financiare
anuale a unor
informaţii suplimentare faţă de cele care trebuie prezentate în
concordanţă cu
reglementările prevăzute la art. 1.
ART. 10 - În aplicarea reglementărilor contabile conforme cu
directivele europene, entităţile trebuie să dezvolte politici contabile
proprii
care se aprobă de administratori, potrivit legii. În cazul
entităţilor care nu
au administratori, politicile contabile se aprobă de persoanele care au
obligaţia gestionării entităţii respective.
ART. 11 - (1) Situaţiile
financiare anuale consolidate sunt elaborate în conformitate cu
Reglementările
contabile conforme cu Directiva a VII-a a Comunităţilor Economice
Europene.
(2) O societate-mamă trebuie să întocmească situaţii
financiare
anuale consolidate dacă aceasta face parte dintr-un grup de societăţi
şi
îndeplineşte una dintre următoarele condiţii:
a) deţine majoritatea drepturilor de vot ale acţionarilor sau
asociaţilor într-o altă societate denumită filială;
b) este acţionar sau asociat al unei societăţi şi majoritatea
membrilor organelor de administraţie, conducere şi de supraveghere ale
societăţii în cauză (filială), care au îndeplinit aceste
funcţii în cursul
exerciţiului financiar, în cursul exerciţiului financiar
precedent şi până în momentul
întocmirii situaţiilor financiare anuale consolidate, au fost
numiţi doar ca
rezultat al exercitării drepturilor lor de vot;
c) este acţionar sau asociat al unei societăţi şi deţine
singură
controlul asupra majorităţii drepturilor de vot ale acţionarilor ori
asociaţilor societăţii, ca urmare a unui acord cu alţi acţionari sau
asociaţi;
d) este acţionar sau asociat şi are dreptul de a exercita o
influenţă dominantă asupra filialei, în temeiul unui contract
încheiat cu
societatea comercială în cauză ori al unei clauze din actul
constitutiv sau
statut, dacă legislaţia aplicabilă filialei permite astfel de contracte
ori
clauze;
e) societatea-mamă deţine puterea de a exercita sau exercită
efectiv o influenţă dominantă ori control asupra unei filiale;
f) este acţionar sau asociat şi are dreptul de a numi ori de a
revoca majoritatea membrilor organelor de administraţie, conducere sau
de
supraveghere ale filialei; sau
g)
societatea-mamă şi filiala sunt conduse pe o bază unificată de către
societatea-mamă.
ART. 12 - (1) O
societate-mamă este scutită de la întocmirea situaţiilor
financiare anuale
consolidate dacă, la data bilanţului consolidat, societăţile comerciale
care
urmează să fie consolidate nu depăşesc împreună, pe baza celor
mai recente
situaţii financiare anuale ale acestora, limitele a două dintre
următoarele 3
criterii:
- total active:
17.520.000 euro;
- cifra de
afaceri netă: 35.040.000 euro;
- număr mediu
de salariaţi în cursul exerciţiului financiar: 250.
(2) Scutirea prevăzută la alin. (1) nu se aplică dacă una
dintre
filialele care urmează să fie consolidate este o societate comercială
ale cărei
valori mobiliare sunt admise la tranzacţionare pe o piaţă reglementată,
în
conformitate cu legislaţia în vigoare privind piaţa de capital.
(3) Condiţiile în care o societate-mamă este scutită de
la
obligaţia întocmirii situaţiilor financiare anuale consolidate
sunt prevăzute
în Reglementările contabile conforme cu Directiva a VII-a a
Comunităţilor
Economice Europene.
(4) Criteriile de mărime prevăzute la alin. (1) se stabilesc pe
baza situaţiilor financiare anuale ale societăţii-mamă şi ale
filialelor sale.
ART. 13 - Sancţiunile aplicabile pentru încălcarea
prevederilor
reglementărilor contabile conforme cu directivele europene sunt cele
prevăzute
de
ART. 14 - (1) Entităţile
care fac parte din categoria persoanelor juridice de interes public,
potrivit
(2) Prevederile alin. (1) se aplică şi persoanelor juridice,
altele
decât cele de interes public, care au obligaţia, potrivit legii,
să întocmească
situaţii financiare anuale consolidate.
(3) Persoanele juridice care au optat, potrivit prevederilor de
mai
sus, pentru aplicarea Standardelor Internaţionale de Raportare
Financiară la
întocmirea situaţiilor financiare anuale consolidate au obligaţia
să asigure
continuitatea aplicării acestora.
ART.
15 - Prezentul ordin intră în vigoare la data
de 1 ianuarie 2010.
ART. 16 - La data intrării în vigoare a prezentului ordin se
abrogă
ART.
17 - Prezentul ordin se publică în Monitorul
Oficial al României, Partea I.
p.
Ministrul finanţelor publice, Gheorghe Gherghina, secretar de stat.
Nr.
3.055
CAP. I - ARIA DE APLICABILITATE ŞI MONEDA DE RAPORTARE.
1. - (1) Prezentele reglementări prevăd
formatul şi conţinutul situaţiilor financiare anuale, principiile
contabile şi
regulile de recunoaştere, evaluare, scoatere din evidenţă şi prezentare
a
elementelor în situaţiile financiare anuale, regulile de
întocmire, aprobare, auditare/verificare,
potrivit legii, şi publicare a situaţiilor financiare anuale, unele
reguli
privind contabilitatea de gestiune, Planul de conturi general, precum
şi
conţinutul şi funcţiunea conturilor contabile.
Acestea stabilesc, de asemenea, reguli privind
organizarea şi conducerea contabilităţii şi raportările efectuate
în
conformitate cu cerinţele instituţiilor statului, pentru uzul tuturor
categoriilor de utilizatori.
(2) Prezentele
reglementări transpun:
a) Directiva a IV-a a Comunităţilor Economice
Europene 78/660/CEE din data de 25 iulie 1978 privind conturile anuale
ale
anumitor forme de societăţi comerciale, publicată în Jurnalul
Oficial al
Uniunii Europene nr. L 222 din data de 14 august 1978, cu modificările
şi
completările ulterioare;
Notă: Directiva a IV-a a fost modificată şi completată prin
următoarele directive:
-
Directiva a VII-a a Consiliului 83/349/CEE din 13 iunie 1983 privind
conturile
consolidate, publicată în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene
nr. L 193 din 18
iulie 1983;
-
Directiva a XI-a a Consiliului 89/666/CEE din 21 decembrie 1989 privind
cerinţele de prezentare referitoare la sucursalele deschise
într-un Stat membru
de către anumite tipuri de societăţi comerciale care intră sub
incidenţa
legislaţiei unui alt stat, publicată în Jurnalul Oficial al
Uniunii Europene
nr. L 395 din 30 decembrie 1989;
-
Directiva Consiliului 90/604/CEE din 8 noiembrie 1990 pentru
modificarea
Directivei 78/660/CEE privind conturile anuale şi a Directivei
83/349/CEE
privind conturile consolidate în ceea ce priveşte excepţiile
pentru
întreprinderile mici şi mijlocii şi publicarea conturilor
în ecu, publicată în
Jurnalul Oficial al Uniunii Europene nr. L 317 din 16 noiembrie 1990;
-
Directiva Consiliului 90/605/CEE din 8 noiembrie 1990 pentru
modificarea
Directivei 78/660/CEE privind conturile anuale şi a Directivei
83/349/CEE
privind conturile consolidate în ceea ce priveşte aria de
aplicabilitate a
acestor directive, publicată în Jurnalul Oficial al Uniunii
Europene nr. L 317
din 16 noiembrie 1990;
-
Directiva 2001/65/CE a Parlamentului European şi a Consiliului din 27
septembrie 2001 pentru modificarea Directivei 78/660/CEE, Directivei
83/349/CEE
şi a Directivei 86/635/CEE privind regulile de evaluare pentru
conturile anuale
şi consolidate ale anumitor tipuri de societăţi comerciale, precum şi
ale
băncilor şi ale altor instituţii financiare, publicată în
Jurnalul Oficial al
Uniunii Europene nr. L 283 din 27 octombrie 2001;
-
Directiva Consiliului 2003/38/CE din 13 mai 2003 pentru modificarea
Directivei
78/660/CEE privind conturile anuale în ceea ce priveşte sumele
exprimate în
euro, publicată în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene nr. L 120
din 15 mai
2003;
-
Directiva 2003/51/CEE a Parlamentului European şi a Consiliului din 18
iunie
2003 pentru modificarea Directivelor 78/660/CEE, 83/349/CEE, 86/635/CEE
şi
91/674/CEE privind conturile anuale şi consolidate ale anumitor tipuri
de
societăţi comerciale, băncilor şi altor instituţii financiare şi ale
societăţilor de asigurare privind modernizarea şi actualizarea
regulilor
contabile, publicată în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene nr.
L 178 din 17
iulie 2003.
b) art. 10 alin. 2 din Directiva 2004/25/CE a
Parlamentului European şi a Consiliului din 21 aprilie 2004 privind
ofertele
publice de achiziţie, publicată în Jurnalul Oficial al Uniunii
Europene nr. L
142 din 30 aprilie 2004;
c) prevederile Directivei 2006/43/CE a
Parlamentului European şi a Consiliului din 17 mai 2006, publicată
în Jurnalul
Oficial al Uniunii Europene nr. L 157 din 9 iunie 2006, referitoare la
modificarea Directivei 78/660/CEE;
d) prevederile Directivei 2006/46/CE a
Parlamentului European şi a Consiliului din 14 iunie 2006, publicată
în
Jurnalul Oficial al Uniunii Europene nr. L 224 din 16 august 2006,
referitoare
la modificarea Directivei 78/660/CEE;
e) prevederile Directivei 2009/49/CE a
Parlamentului European şi a Consiliului din 18 iunie 2009, publicată
în
Jurnalul Oficial al Uniunii Europene nr. L 164 din 26 iunie 2009,
referitoare
la modificarea Directivei 78/660/CEE.
(3) Prezentele
reglementări se aplică de către următoarele categorii de persoane
(denumite în
continuare entităţi):
a) societăţile comerciale:
- societăţile în nume colectiv;
- societăţile în comandită simplă;
- societăţile pe acţiuni;
- societăţile în comandită pe acţiuni; şi
- societăţile cu răspundere limitată.
b) societăţile/companiile naţionale;
c) regiile autonome;
d) institutele naţionale de
cercetare-dezvoltare;
e) societăţile cooperative şi celelalte
persoane juridice care, în baza legilor speciale de organizare,
funcţionează pe
principiile societăţilor comerciale;
f) subunităţile fără personalitate juridică,
cu sediul în România, care aparţin persoanelor juridice cu
sediul sau
domiciliul în România, în condiţiile prevăzute de
prezentele reglementări;
g) subunităţile fără personalitate juridică,
cu sediul în străinătate, care aparţin persoanelor prevăzute la
lit. a) - e),
cu sediul sau domiciliul în România, în condiţiile
prevăzute de prezentele
reglementări;
h) subunităţile din România, care aparţin
unor persoane juridice cu sediul sau domiciliul în străinătate,
în condiţiile
prevăzute de prezentele reglementări.
i) grupurile de interes economic, înfiinţate
potrivit legii.
Notă: Lit.
i) a fost introdusă începând cu data de 8 august 2011 –
O.M.F.P. nr. 2382/
2011.
(4) Societăţile
comerciale care au subunităţi organizează şi conduc contabilitatea
astfel încât
să fie disponibile informaţiile necesare privind activitatea
desfăşurată de
aceste subunităţi.
(5) În înţelesul
prezentelor reglementări, prin subunităţi fără personalitate juridică,
care
aparţin persoanelor juridice cu sediul sau domiciliul în
România, se înţelege
sucursale, agenţii, reprezentanţe sau alte asemenea unităţi fără
personalitate
juridică, înfiinţate potrivit legii.
2. - (1) Contabilitatea se ţine în
limba
română şi în moneda naţională. Contabilitatea operaţiunilor
efectuate în valută
se ţine atât în moneda naţională, cât şi în
valută.
(2) Prin valută se
înţelege altă monedă decât leul.
CAP. II - FORMATUL ŞI CONŢINUTUL SITUAŢIILOR FINANCIARE
ANUALE.
SECŢIUNEA
1 - DISPOZIŢII GENERALE PRIVIND SITUAŢIILE FINANCIARE ANUALE.
3. - (1) Persoanele juridice care la data
bilanţului depăşesc limitele a două dintre următoarele trei criterii
(denumite
în continuare criterii de mărime):
- total active: 3.650.000 euro,
- cifră de afaceri netă: 7.300.000 euro,
- număr mediu de salariaţi în cursul
exerciţiului financiar: 50 întocmesc situaţii financiare anuale
care cuprind:
- bilanţ,
- cont de profit şi pierdere,
- situaţia modificărilor capitalului
propriu,
- situaţia fluxurilor de numerar,
- notele explicative la situaţiile
financiare anuale.
(2) Persoanele
juridice care la data bilanţului nu depăşesc limitele a două dintre
criteriile
de mărime prevăzute la alin. (1) întocmesc situaţii financiare
anuale
prescurtate care cuprind:
- bilanţ prescurtat,
- cont de profit şi pierdere,
- note explicative la situaţiile financiare
anuale prescurtate.
Opţional, ele pot întocmi situaţia
modificărilor capitalului propriu şi/sau situaţia fluxurilor de numerar.
Notă: Până la data de 25 iulie 2011 – O.M.F.P. nr.
2239/ 2011 –
alin. (2) a avut forma: Persoanele juridice care la data bilanţului nu
depăşesc
limitele a două dintre criteriile de mărime prevăzute la alin. (1)
întocmesc
situaţii financiare anuale simplificate care cuprind: - bilanţ
prescurtat, -
cont de profit şi pierdere, - note explicative la situaţiile financiare
anuale
simplificate. Opţional, ele pot întocmi situaţia modificărilor
capitalului
propriu şi/sau situaţia fluxurilor de numerar.
(3) Situaţiile
financiare anuale, respectiv situaţiile financiare anuale prescurtate
constituie un tot unitar.
Notă: Până la data de 25 iulie 2011 – O.M.F.P. nr.
2239/ 2011 –
alin. (3) a avut forma: Situaţiile financiare anuale, respectiv
situaţiile
financiare anuale simplificate constituie un tot unitar.
(4) Potrivit legii
contabilităţii, situaţiile financiare anuale trebuie însoţite de
o declaraţie
scrisă de asumare a răspunderii conducerii entităţii pentru
întocmirea
situaţiilor financiare anuale potrivit Reglementărilor contabile
conforme cu
Directiva a IV-a a Comunităţilor Economice Europene. Informaţiile
cuprinse în
această declaraţie sunt cele prevăzute de legea contabilităţii.
4. - Prevederile
pct. 3 referitoare la componentele situaţiilor financiare anuale, se
aplică şi
de entităţile prevăzute la pct. 1 alin. (3) lit. h) din prezentele
reglementări.
5. - (1)
Situaţiile financiare anuale întocmite de persoanele juridice
prevăzute la pct.
3 alin. (1) sunt auditate potrivit legii. Sunt auditate, de asemenea,
situaţiile
financiare anuale întocmite de entităţile prevăzute la pct. 1
alin. (3) lit.
h), în cazul depăşirii limitelor criteriilor de mărime prevăzute
la pct. 3
alin. (1).
(2) Fac obiectul
auditului statutar şi situaţiile financiare anuale întocmite de
persoanele
juridice de interes public, aşa cum sunt definite potrivit legii.
(3) Situaţiile
financiare anuale prescurtate sunt verificate, potrivit legii.
Notă: Până la data de 25 iulie
2011 – O.M.F.P. nr. 2239/ 2011 – alin. (3) a avut forma: Situaţiile
financiare
anuale simplificate sunt verificate, potrivit legii.
6. - Pct. 3 alin.
(2) din prezentele reglementări nu se aplică de către entităţile ale
căror
valori mobiliare sunt admise la tranzacţionare pe o piaţă reglementată,
aşa cum
aceasta este definită de legislaţia în vigoare privind piaţa de
capital.
7. - (1) Atunci
când, la data bilanţului, o entitate depăşeşte sau
încetează să mai depăşească
limitele a două dintre cele trei criterii prevăzute la pct. 3 alin.
(1), acest
fapt afectează aplicarea derogării prevăzute la acel punct, numai dacă
acest
lucru are loc în două exerciţii financiare consecutive. În
acest scop se
reanalizează numărul de componente ale situaţiilor financiare anuale,
astfel:
a) o entitate care a întocmit situaţii
financiare anuale prescurtate va întocmi situaţiile financiare
anuale prevăzute
la pct. 3 alin. (1) numai dacă, în două exerciţii financiare
consecutive,
depăşeşte limitele a două dintre cele trei criterii prevăzute la pct. 3
alin.
(1);
Notă: Până la data de 25 iulie 2011 – O.M.F.P. nr.
2239/ 2011 –
lit. a) a avut forma: o entitate care a întocmit situaţii
financiare anuale
simplificate va întocmi situaţiile financiare anuale prevăzute la
pct. 3 alin.
(1) numai dacă, în două exerciţii financiare consecutive,
depăşeşte limitele a
două dintre cele trei criterii prevăzute la pct. 3 alin. (1);
b) o entitate care a întocmit situaţiile
financiare anuale prevăzute la pct. 3 alin. (1) va întocmi
situaţii financiare
anuale prescurtate, numai dacă, în două exerciţii financiare
consecutive, nu
depăşeşte limitele a două dintre cele trei criterii prevăzute la pct. 3
alin.
(1).
Notă: Până la data de 25 iulie 2011 – O.M.F.P. nr.
2239/ 2011 –
lit. b) a avut forma: o entitate care a întocmit situaţiile
financiare anuale
prevăzute la pct. 3 alin. (1) va întocmi situaţii financiare
anuale
simplificate, numai dacă, în două exerciţii financiare
consecutive, nu
depăşeşte limitele a două dintre cele trei criterii prevăzute la pct. 3
alin.
(1).
(2) Prin două
exerciţii financiare consecutive se înţelege exerciţiul financiar
precedent
celui pentru care se întocmesc situaţiile financiare anuale şi
exerciţiul
financiar curent, pentru care se întocmesc situaţiile financiare
anuale.
Ca urmare, pentru întocmirea situaţiilor
financiare anuale, încadrarea în criteriile de mărime
prevăzute de prezentele
reglementări se efectuează la sfârşitul exerciţiului financiar,
pe baza
indicatorilor determinaţi din situaţiile financiare ale exerciţiului
financiar
precedent celui de raportare şi a indicatorilor determinaţi pe baza
datelor din
contabilitate şi a balanţei de verificare încheiate la finele
exerciţiului
financiar curent, utilizându-se cursul de schimb valutar
comunicat de Banca
Naţională a României, valabil la data încheierii
exerciţiului financiar.
(3) Totalul activelor
prevăzut la pct. 3 alin. (1) cuprinde activele de la lit. A - C
înscrise la
"Active" din formatul bilanţului prevăzut la pct. 24 alin. (1) sau
din formatul prevăzut la pct. 24 alin. (2).
8. - Situaţiile
financiare anuale se întocmesc în mod clar şi în
concordanţă cu prevederile
prezentelor reglementări.
9. - Situaţiile
financiare anuale trebuie să ofere o imagine fidelă a activelor,
datoriilor,
poziţiei financiare, profitului sau pierderii entităţii.
10. - Dacă
aplicarea prevederilor prezentelor reglementări nu este suficientă
pentru a
oferi o imagine fidelă în înţelesul pct. 9, entitatea
trebuie să prezinte
informaţii suplimentare în notele explicative.
11. - Dacă, în
cazuri excepţionale, aplicarea unei prevederi din prezentele
reglementări se
dovedeşte contrară obligaţiei prevăzute la pct. 9, entitatea trebuie să
facă
abatere de la acea prevedere, în vederea oferirii unei imagini
fidele, în
înţelesul pct. 9. Orice astfel de abatere trebuie prezentată
în notele
explicative, împreună cu o explicaţie a motivelor acesteia şi o
prezentare a
efectelor abaterii asupra valorii activelor, datoriilor, poziţiei
financiare şi
a profitului sau pierderii.
12. - (1) Subunităţile fără personalitate
juridică, care aparţin persoanelor juridice cu sediul sau domiciliul
în
România, organizează şi conduc evidenţă contabilă proprie, astfel
încât aceasta
să permită determinarea informaţiilor şi a obligaţiilor prevăzute de
lege, iar
persoanele juridice cărora le aparţin să poată întocmi situaţii
financiare
anuale.
(2) Activitatea
desfăşurată în străinătate de subunităţile fără personalitate
juridică, care
aparţin persoanelor juridice cu sediul sau domiciliul în
România, se include în
situaţiile financiare ale persoanei juridice române şi se
raportează pe
teritoriul României, cu respectarea prevederilor pct. 2 şi pct.
185 din
prezentele reglementări.
(3) Persoanele
desemnate ca reprezentant/împuternicit fiscal, potrivit Codului
fiscal şi
Codului de procedură fiscală, ţin contabilitatea proprie în
funcţie de statutul
lor de persoane fizice sau juridice, după caz. În cazul în
care sunt persoane
juridice, acestea întocmesc situaţii financiare anuale şi
raportări contabile,
potrivit
(4) Din punct de
vedere contabil, sediile permanente din România care aparţin unor
persoane
juridice cu sediul în străinătate reprezintă subunităţi fără
personalitate
juridică ce aparţin acestor persoane juridice şi au obligaţia
întocmirii
situaţiilor financiare anuale şi a raportărilor contabile cerute de
13. - (1) În cazul asocierilor în
participaţie încheiate între o persoană juridică
română şi o persoană juridică
străină, contabilitatea se ţine de către persoana desemnată de
asociaţi, care
răspunde potrivit legii.
(2) La organizarea
şi conducerea contabilităţii asocierii în participaţie trebuie
avute în vedere
atât prezentele reglementări, cât şi cerinţele care rezultă
din alte prevederi
legale.
(3) Prezentele
reglementări se aplică, de asemenea, asocierilor în participaţie
între persoane
juridice străine (nerezidente), înregistrate în
România. Pentru acestea,
asociatul desemnat prin contractul de asociere să îndeplinească
obligaţiile
fiscale organizează şi conduce evidenţa contabilă a asocierii, astfel
încât să
se poată determina informaţiile şi obligaţiile prevăzute de lege, fără
a
întocmi situaţii financiare anuale.
14. - Ministerul
Finanţelor Publice şi alte autorităţi de reglementare pot solicita
prezentarea
în situaţiile financiare anuale a unor informaţii suplimentare
faţă de cele
care trebuie prezentate în concordanţă cu prezentele reglementări.
15. - Formatul
bilanţului şi al contului de profit şi pierdere, în special
în ceea ce priveşte
forma adoptată pentru prezentarea acestora, nu poate fi modificat de la
un
exerciţiu financiar la altul. În cazuri excepţionale, sunt
permise abateri de
la acest principiu. Orice astfel de abatere trebuie menţionată în
notele
explicative, împreună cu o explicaţie a motivelor care au
determinat-o.
16. - În bilanţ şi
în contul de profit şi pierdere, elementele prevăzute la pct. 24
alin. (1), 24
alin. (2) şi 32 alin. (1) trebuie prezentate separat, în ordinea
indicată. O
subclasificare mai detaliată a elementelor se poate face numai în
notele
explicative.
17. - Formatul,
succesiunea şi terminologia elementelor din bilanţ şi din contul de
profit şi
pierdere care sunt precedate de cifre arabe trebuie adaptate, în
cazul în care
natura specifică a unei entităţi impune acest lucru. Astfel de adaptări
trebuie
efectuate atunci când sunt cerute prin reglementări speciale
emise de
Ministerul Finanţelor Publice şi alte autorităţi de reglementare.
18. - (1) Pentru fiecare element de bilanţ,
de cont de profit şi pierdere şi, după caz, din situaţia modificărilor
capitalului propriu şi/sau situaţia fluxurilor de numerar trebuie
prezentată
valoarea aferentă elementului corespondent pentru exerciţiul financiar
precedent.
(2) Dacă valorile
prevăzute la alin. (1) nu sunt comparabile, absenţa comparabilităţii
trebuie
prezentată în notele explicative, însoţită de comentarii
relevante.
19. Un element de
bilanţ, din contul de profit şi pierdere şi, după caz, din situaţia
modificărilor capitalului propriu şi situaţia fluxurilor de numerar
pentru care
nu există valoare nu trebuie prezentat, cu excepţia cazului în
care există un
element corespondent pentru exerciţiul financiar precedent, în
înţelesul pct.
18 alin. (1).
20. - (1) Bilanţul este documentul contabil
de sinteză prin care se prezintă elementele de activ, datorii şi
capital
propriu ale entităţii la sfârşitul exerciţiului financiar, precum
şi în
celelalte situaţii prevăzute de lege.
(2) În bilanţ
elementele de activ şi datorii sunt grupate după natură şi lichiditate,
respectiv natură şi exigibilitate.
(3) În înţelesul
prezentelor reglementări:
a) un activ reprezintă o resursă controlată
de către entitate ca rezultat al unor evenimente trecute, de la care se
aşteaptă să genereze beneficii economice viitoare pentru entitate. Un
activ este
recunoscut în contabilitate şi prezentat în bilanţ atunci
când este probabilă
realizarea unui beneficiu economic viitor de către entitate şi activul
are un
cost sau o valoare care poate fi evaluat(ă) în mod credibil;
b) o datorie reprezintă o obligaţie actuală a
entităţii ce decurge din evenimente trecute şi prin decontarea căreia
se
aşteaptă să rezulte o ieşire de resurse care încorporează
beneficii economice.
O datorie este recunoscută în contabilitate şi prezentată
în bilanţ atunci când
este probabil că o ieşire de resurse încorporând beneficii
economice va rezulta
din decontarea unei obligaţii prezente şi când valoarea la care
se va realiza
această decontare poate fi evaluată în mod credibil;
c) capitalurile proprii reprezintă interesul
rezidual al acţionarilor sau asociaţilor în activele unei
entităţi după
deducerea tuturor datoriilor sale.
(4) Beneficiile
economice reprezintă potenţialul de a contribui, direct sau indirect,
la fluxul
de numerar sau echivalente de numerar către entitate. Această
contribuţie se
reflectă fie sub forma creşterii intrărilor de numerar, fie sub forma
reducerii
ieşirilor de numerar, de exemplu, prin reducerea costurilor de
producţie.
Astfel, potenţialul poate fi unul
productiv, atunci când activul este utilizat separat sau
împreună cu alte
active pentru prestarea de servicii sau producerea de bunuri destinate
vânzării
de către entitate. De asemenea, potenţialul poate îmbrăca forma
convertibilităţii în numerar sau echivalente de numerar.
SECŢIUNEA
2 - UTILIZATORII ŞI CARACTERISTICILE CALITATIVE ALE SITUAŢIILOR
FINANCIARE
ANUALE.
21. - Utilizatorii
situaţiilor financiare întocmite potrivit prezentelor
reglementări includ
investitorii actuali şi potenţiali, personalul angajat, creditorii,
furnizorii,
clienţii, instituţiile statului şi alte autorităţi, precum şi publicul.
Aceştia
utilizează situaţiile financiare pentru a-şi satisface o parte din
necesităţile
lor de informaţii. În funcţie de părţile interesate, necesităţile
de informaţii
pot include următoarele:
a) Investitorii. Ofertanţii de capital
purtător de risc şi consultanţii lor sunt preocupaţi de riscul inerent
tranzacţiilor şi de rentabilitatea investiţiilor lor. Ei au nevoie de
informaţii pentru a decide dacă ar trebui să cumpere, să păstreze sau
să vândă
instrumente de capital. Acţionarii sunt interesaţi şi de informaţii
care le
permit să evalueze capacitatea entităţii de a plăti dividende.
b) Angajaţii. Personalul angajat şi grupurile
sale reprezentative sunt interesaţi de informaţii privind stabilitatea
şi
profitabilitatea angajatorilor lor. Aceştia sunt interesaţi şi de
informaţii
care le permit să evalueze capacitatea entităţii de a oferi
remuneraţii, pensii
şi alte beneficii de pensionare, precum şi oportunităţi profesionale.
c) Creditorii. Creditorii sunt interesaţi de
informaţii care le permit să determine dacă împrumuturile
acordate şi dobânzile
aferente vor fi rambursate la scadenţă.
d) Furnizorii şi alţi creditori. Furnizorii
şi alţi creditori sunt interesaţi de informaţii care le permit să
determine
dacă sumele care le sunt datorate vor fi plătite la scadenţă.
Furnizorii şi
alţi creditori sunt, în general, interesaţi de entitate pe o
perioadă mai
scurtă decât creditorii, cu excepţia cazului în care ei
sunt dependenţi de
continuitatea activităţii entităţii, atunci când aceasta este un
client major.
e) Clienţii. Clienţii sunt interesaţi de
informaţii despre continuitatea activităţii unei entităţi, în
special atunci
când au o colaborare pe termen lung cu entitatea respectivă sau
sunt dependenţi
de ea.
f) Instituţiile statului şi alte autorităţi.
Instituţiile statului şi alte autorităţi sunt interesate de alocarea
resurselor
şi implicit de activitatea entităţilor. Acestea solicită informaţii
pentru a
reglementa activitatea entităţilor, pentru a determina politica fiscală
şi ca
bază pentru calculul venitului naţional şi al altor indicatori
statistici
similari.
g) Publicul. Entităţile pot afecta publicul
în diferite moduri. De exemplu, entităţile pot avea o contribuţie
substanţială
la economia locală în multe moduri, mai ales prin numărul de
angajaţi şi
colaborarea cu furnizorii locali. Situaţiile financiare pot ajuta
publicul
furnizând informaţii referitoare la evoluţiile recente şi
tendinţele legate de
prosperitatea entităţii şi a sferei de activitate a acesteia.
22. - Deşi nu
toate necesităţile de informaţie ale utilizatorilor pot fi satisfăcute
de
situaţiile financiare cu scop general, există informaţii care pot
interesa toţi
utilizatorii.
23. - (1) Caracteristicile calitative sunt
atributele care determină utilitatea informaţiei oferite de situaţiile
financiare. Cele patru caracteristici calitative principale sunt
inteligibilitatea, relevanţa, credibilitatea şi comparabilitatea.
(2)
Inteligibilitatea. O calitate esenţială a informaţiilor furnizate de
situaţiile
financiare este aceea că ele trebuie să fie uşor înţelese de
utilizatori. În
acest scop, se presupune că utilizatorii dispun de cunoştinţe
suficiente
privind desfăşurarea afacerilor şi a activităţilor economice, de
noţiuni de
contabilitate şi au dorinţa de a studia informaţiile prezentate, cu
atenţia
cuvenită. Totuşi, informaţiile asupra unor probleme complexe, care ar
trebui
incluse în situaţiile financiare datorită relevanţei lor în
luarea deciziilor
economice, nu ar trebui excluse doar pe motivul că ar putea fi prea
dificil de
înţeles pentru anumiţi utilizatori.
(3) Relevanţa.
Pentru a fi utile, informaţiile trebuie să fie relevante pentru luarea
deciziilor de către utilizatori. Informaţiile sunt relevante atunci
când
influenţează deciziile economice ale utilizatorilor, ajutându-i
pe aceştia să
evalueze evenimente trecute, prezente sau viitoare, să confirme sau să
corecteze evaluările lor anterioare.
Relevanţa informaţiei este influenţată de
natura sa şi de pragul de semnificaţie. În anumite cazuri, natura
informaţiei
este suficientă, prin ea însăşi, pentru a determina relevanţa sa.
În alte
cazuri, atât natura, cât şi pragul de semnificaţie sunt
importante.
În înţelesul prezentelor reglementări, se
consideră că o informaţie este semnificativă dacă omisiunea sau
prezentarea sa
eronată poate influenţa deciziile economice ale utilizatorilor, luate
pe baza
situaţiilor financiare anuale. În analiza semnificaţiei unui
element sunt luate
în considerare mărimea şi/sau natura omisiunii sau a declaraţiei
eronate
judecate în contextul dat.
(4)
Credibilitatea. Pentru a fi utilă, informaţia trebuie să fie şi
credibilă.
Informaţia este credibilă atunci când nu conţine erori
semnificative, nu este
părtinitoare, iar utilizatorii pot avea încredere că reprezintă
corect ceea ce
şi-a propus să reprezinte sau ceea ce se aşteaptă, în mod
rezonabil, să
reprezinte.
Pentru a fi credibilă, informaţia trebuie
să reprezinte cu fidelitate tranzacţiile şi alte evenimente pe care
aceasta fie
şi-a propus să le reprezinte, fie este de aşteptat, în mod
rezonabil, să le
reprezinte.
Pentru ca informaţia să prezinte credibil
evenimentele şi tranzacţiile pe care îşi propune să le
reprezinte, este necesar
ca acestea să fie contabilizate şi prezentate în concordanţă cu
fondul şi
realitatea lor economică, şi nu doar cu forma lor juridică, potrivit
pct. 46
din prezentele reglementări.
De asemenea, pentru a fi credibilă,
informaţia cuprinsă în situaţiile financiare trebuie să fie
neutră, adică
lipsită de influenţe. Situaţiile financiare nu sunt neutre dacă, prin
selectarea şi prezentarea informaţiei, influenţează luarea unei decizii
sau
formularea unui raţionament pentru a realiza un rezultat sau un
obiectiv
predeterminat.
În exercitarea raţionamentelor necesare
pentru a face estimările cerute în condiţii de incertitudine,
este necesară
includerea unui grad de precauţie, astfel încât activele şi
veniturile să nu
fie supraevaluate, iar datoriile şi cheltuielile să nu fie subevaluate.
Pentru a fi credibilă, informaţia din
situaţiile financiare trebuie să fie completă. O omisiune poate face ca
informaţia să fie falsă sau să inducă în eroare şi astfel să nu
mai aibă
caracter credibil şi să devină defectuoasă din punct de vedere al
relevanţei.
(5)
Comparabilitatea. Utilizatorii trebuie să poată compara situaţiile
financiare
ale unei entităţi în timp, pentru a identifica tendinţele
în poziţia financiară
şi performanţele sale. Utilizatorii trebuie să poată compara situaţiile
financiare ale diverselor entităţi, pentru a le evalua poziţia
financiară şi
performanţa. Astfel, măsurarea şi prezentarea efectului financiar al
aceloraşi
tranzacţii şi evenimente trebuie efectuate într-o manieră
consecventă în cadrul
unei entităţi şi de-a lungul timpului pentru acea entitate şi
într-o manieră
consecventă pentru diferite entităţi.
O consecinţă importantă a calităţii
informaţiei de a fi comparabilă este ca utilizatorii să fie informaţi
despre
politicile contabile utilizate în elaborarea situaţiilor
financiare şi despre
orice modificare a acestor politici, precum şi despre efectele unor
astfel de
modificări. Utilizatorii trebuie să fie în măsură să identifice
diferenţele
între politicile contabile pentru tranzacţii şi alte evenimente
asemănătoare
utilizate de aceeaşi entitate de la o perioadă la alta, cât şi de
diferite
entităţi. Conformitatea cu prezentele reglementări, inclusiv
prezentarea
politicilor contabile utilizate de entitate, ajută la obţinerea
comparabilităţii.
Nevoia de comparabilitate nu trebuie
confundată cu simpla uniformitate şi nu trebuie să devină un impediment
în
introducerea de politici contabile îmbunătăţite. Nu este indicat
pentru o
entitate să continue să evidenţieze în contabilitate, în
aceeaşi manieră, o
tranzacţie sau un alt eveniment dacă politica adoptată nu menţine
caracteristicile calitative de relevanţă şi credibilitate. Nu este
indicat
pentru o entitate să-şi lase politicile contabile nemodificate atunci
când
există alternative mai relevante şi mai credibile.
Este, de asemenea, important ca situaţiile
financiare să prezinte informaţii corespunzătoare pentru perioadele
precedente.
(6) Pentru ca
informaţia să fie relevantă şi credibilă, sunt necesare următoarele:
- informaţia să fie oportună pentru luarea
deciziilor de către utilizatori;
- beneficiile de pe urma informaţiei să
depăşească costul acesteia;
- să se stabilească un echilibru între
caracteristicile calitative ale informaţiei financiare.
SECŢIUNEA
3 - FORMATUL BILANŢULUI.
24. - (1) Formatul bilanţului este următorul:
… (prezentarea formatului bilanţului nu
este necesară deoarece nu are relevanţă pentru această lucrare).
25. - Dacă un
activ sau o datorie are legătură cu mai mult de un element din formatul
de
bilanţ, relaţia sa cu alte elemente trebuie prezentată în notele
explicative,
dacă o asemenea prezentare este esenţială pentru înţelegerea
situaţiilor
financiare anuale. De exemplu: o imobilizare corporală finanţată
parţial din
subvenţii, parţial din surse proprii; o imobilizare corporală
reevaluată,
pentru care transferul la rezerve al surplusului din reevaluare se face
pe
măsura amortizării imobilizării; un împrumut obligatar pentru
care s-a prevăzut
o primă de rambursare a obligaţiunilor; o majorare de capital subscrisă
de
acţionari la o valoare mai mare decât valoarea nominală a
acţiunilor
corespunzătoare (subscriere cu primă de capital) etc.
26. - (1) Acţiunile deţinute la entităţile
afiliate trebuie prezentate numai în cadrul elementelor prevăzute
în acest
scop.
(2) Entităţile afiliate
au semnificaţia prevăzută la pct. 6 din Reglementările contabile
conforme cu
Directiva a VII-a a Comunităţilor Economice Europene.
27. - Toate
angajamentele sub forma garanţiilor de orice fel acordate trebuie,
în cazul în
care nu există obligaţia de a le prezenta ca datorii, să fie în
mod clar
prezentate în notele explicative, şi trebuie făcută distincţie
între diferitele
tipuri de garanţii recunoscute de legislaţia naţională. De asemenea,
trebuie
făcută o prezentare separată a oricărei garanţii valorice care a fost
acordată.
Angajamentele acordate, care există în relaţia cu entităţile
afiliate, trebuie
prezentate distinct în notele explicative.
SECŢIUNEA
4 - PREVEDERI REFERITOARE LA ELEMENTELE DE BILANŢ.
28. - Prezentarea
activelor ca active imobilizate sau ca active circulante depinde de
scopul
căruia îi sunt destinate, potrivit politicilor contabile aprobate
de
administratori sau persoanele care au obligaţia gestionării entităţii.
29. - (1) Cheltuielile efectuate în
cursul
exerciţiului financiar, dar care sunt aferente unui exerciţiu financiar
ulterior, trebuie prezentate sub titlul de "Cheltuieli în avans".
(2) Veniturile
care, deşi se referă la exerciţiul financiar curent, nu sunt exigibile
decât
după închiderea acestuia, trebuie prezentate la "Creanţe".
În cazul
în care astfel de venituri sunt semnificative, acestea trebuie
prezentate în
notele explicative.
30. - (1) Veniturile încasate
înainte de data
bilanţului aferent exerciţiului financiar curent, dar care sunt
aferente unui
exerciţiu financiar ulterior, trebuie prezentate sub titlul de
"Venituri
în avans".
(2) Cheltuielile
care, deşi se referă la exerciţiul financiar curent, se vor plăti numai
în
cursul unui exerciţiu financiar ulterior, trebuie prezentate la
"Datorii". În cazul în care astfel de cheltuieli sunt
semnificative,
ele trebuie prezentate în notele explicative.
(3) În cadrul
veniturilor în avans reflectate în bilanţ, sumele care
urmează a fi trecute pe
venituri curente într-o perioadă de până la un an se
prezintă distinct de cele
care urmează a fi trecute pe venituri curente într-o perioadă mai
mare de un
an.
31. - (1)
Ajustările de valoare cuprind toate corecţiile destinate să ţină seama
de
reducerile valorilor activelor individuale, stabilite la data
bilanţului,
indiferent dacă acea reducere este sau nu definitivă.
(2) Ajustările de
valoare pot fi: ajustări permanente, denumite în continuare
amortizări, şi/sau
ajustările provizorii, denumite în continuare ajustări pentru
depreciere sau
pierdere de valoare, în funcţie de caracterul permanent sau
provizoriu al
ajustării activelor.
SECŢIUNEA
5 - FORMATUL CONTULUI DE PROFIT ŞI PIERDERE.
32. - (1) Formatul contului de profit şi
pierdere este următorul: … (prezentarea
formatului bilanţului nu este necesară deoarece nu are relevanţă pentru
această
lucrare).
(2) Elementul
"Producţia realizată de entitate pentru scopurile sale proprii şi
capitalizată" evidenţiază veniturile din producţia de imobilizări.
SECŢIUNEA
6 - PREVEDERI REFERITOARE LA ELEMENTELE DIN CONTUL DE PROFIT ŞI
PIERDERE.
33. - (1) Cifra de afaceri netă cuprinde
sumele rezultate din vânzarea de produse şi furnizarea de
servicii care se
înscriu în activitatea curentă a entităţii, după deducerea
reducerilor
comerciale şi a taxei pe valoarea adăugată, precum şi a altor taxe
legate
direct de cifra de afaceri.
(2) În cazul
entităţilor care au realizat operaţiuni de leasing financiar, radiate
din
Registrul general şi care, la data intrării în vigoare a
prezentelor
reglementări, mai au în derulare contracte de leasing, în
cifra de afaceri netă
se include şi dobânda cuvenită acestor contracte, aferentă
perioadei de
raportare.
34. - (1) În înţelesul prezentelor
reglementări, termenii de mai jos au următoarele semnificaţii:
a) veniturile constituie creşteri ale
beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei
contabile, sub formă
de intrări sau creşteri ale activelor ori reduceri ale datoriilor, care
se
concretizează în creşteri ale capitalurilor proprii, altele
decât cele
rezultate din contribuţii ale acţionarilor;
b) cheltuielile constituie diminuări ale
beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei
contabile sub formă
de ieşiri sau scăderi ale valorii activelor ori creşteri ale
datoriilor, care
se concretizează în reduceri ale capitalurilor proprii, altele
decât cele
rezultate din distribuirea acestora către acţionari.
(2) Veniturile şi
cheltuielile care apar altfel decât în cursul activităţilor
curente ale
entităţii trebuie prezentate la "Venituri extraordinare" şi
"Cheltuieli extraordinare".
(3) Elementele
extraordinare sunt veniturile sau cheltuielile rezultate din evenimente
sau
tranzacţii ce sunt clar diferite de activităţile curente ale entităţii
şi care,
prin urmare, nu se aşteaptă să se repete într-un mod frecvent sau
regulat.
(4) Activităţile
curente reprezintă orice activităţi desfăşurate de o entitate, ca parte
integrantă a afacerilor sale, precum şi activităţile conexe în
care aceasta se
angajează şi care sunt o continuare a primelor activităţi menţionate,
incidente
acestora sau care rezultă din acestea.
(5) Pentru a
stabili dacă un eveniment sau o tranzacţie se delimitează clar de
activităţile
curente ale entităţii, se are în vedere, mai degrabă, natura
elementului sau a
tranzacţiei aferente activităţii desfăşurate în mod curent de
entitate, decât
frecvenţa cu care se aşteaptă ca aceste evenimente să aibă loc. Prin
urmare, un
eveniment sau o tranzacţie poate fi extraordinară pentru o entitate,
dar nu şi
pentru o alta, datorită diferenţelor dintre activităţile curente ale
acelor
entităţi.
De exemplu, pierderile rezultate în urma
unui cutremur sau unui alt dezastru natural pot fi calificate de către
majoritatea entităţilor ca elemente extraordinare. De asemenea,
exproprierea
activelor este un eveniment extraordinar.
(6) Cu excepţia
cazului în care veniturile şi cheltuielile prevăzute la alin. (2)
sunt
nesemnificative pentru evaluarea rezultatelor, în notele
explicative trebuie
prezentate explicaţii despre valoarea şi natura acestora. Aceeaşi
prevedere se
aplică veniturilor şi cheltuielilor legate de un alt exerciţiu
financiar.
35. - Entităţile
trebuie să prezinte în notele explicative proporţia în care
impozitul pe profit
afectează "Profitul sau pierderea din activitatea curentă" şi
"Profitul sau pierderea din activitatea extraordinară".
SECŢIUNEA
7 - PRINCIPII CONTABILE GENERALE.
36. - (1) Elementele prezentate în
situaţiile
financiare anuale se evaluează în conformitate cu principiile
contabile
generale prevăzute în prezenta secţiune, conform contabilităţii
de angajamente.
Astfel, efectele tranzacţiilor şi ale altor evenimente sunt recunoscute
atunci
când tranzacţiile şi evenimentele se produc (şi nu pe măsură ce
numerarul sau
echivalentul său este încasat sau plătit) şi sunt
înregistrate în contabilitate
şi raportate în situaţiile financiare ale perioadelor aferente.
(2) Veniturile şi
cheltuielile care rezultă direct şi concomitent din aceeaşi tranzacţie
sunt
recunoscute simultan în contabilitate, prin asocierea directă
între
cheltuielile şi veniturile aferente, cu evidenţierea distinctă a
acestor
venituri şi cheltuieli.
(3) Principiul
contabilităţii de angajamente se aplică inclusiv la recunoaşterea
dobânzii
aferente perioadei, indiferent de scadenţa acesteia.
37. - Evaluarea
reprezintă procesul prin care se determină valoarea la care elementele
situaţiilor financiare sunt recunoscute în contabilitate şi
prezentate în
bilanţ şi contul de profit şi pierdere.
38. - (1) Principiul continuităţii
activităţii. Trebuie să se prezume că entitatea îşi desfăşoară
activitatea pe
baza principiului continuităţii activităţii.
Acest principiu presupune că entitatea îşi
continuă în mod normal funcţionarea, fără a intra în stare
de lichidare sau
reducere semnificativă a activităţii.
(2) O entitate nu
va întocmi situaţiile financiare anuale pe baza continuităţii
activităţii dacă
organele de conducere stabilesc după data bilanţului fie că
intenţionează să
lichideze entitatea sau să înceteze activitatea acesteia, fie că
nu există
nicio altă variantă realistă în afara acestora.
Deteriorarea rezultatelor din exploatare şi
a poziţiei financiare, ulterior datei bilanţului, indică nevoia de a
analiza
dacă presupunerea privind continuitatea activităţii este încă
adecvată.
(3) Dacă
administratorii unei entităţi au luat cunoştinţă de unele elemente de
nesiguranţă legate de anumite evenimente care pot duce la incapacitatea
acesteia de a-şi continua activitatea, aceste elemente trebuie
prezentate în
notele explicative. În cazul în care situaţiile financiare
anuale nu sunt
întocmite pe baza principiului continuităţii, această informaţie
trebuie prezentată,
împreună cu explicaţii privind modul de întocmire a
acestora şi motivele care
au stat la baza deciziei conform căreia entitatea nu îşi mai
poate continua
activitatea. Evenimentele sau condiţiile ce necesită prezentări de
informaţii
pot apărea şi ulterior datei bilanţului.
39. - Principiul
permanenţei metodelor. Metodele de evaluare şi politicile contabile,
în
general, trebuie aplicate în mod consecvent de la un exerciţiu
financiar la
altul.
40. - (1) Modificările de politici contabile
pot fi determinate de:
a) iniţiativa entităţii, caz în care
modificarea trebuie justificată în notele explicative la
situaţiile financiare
anuale;
b) o decizie a unei autorităţi competente şi
care se impune entităţii (modificare de reglementare), caz în
care modificarea
nu trebuie justificată în notele explicative, ci doar menţionată
în acestea.
(2) Modificarea de
politică contabilă la iniţiativa entităţii poate fi determinată de:
- o modificare excepţională intervenită în
situaţia entităţii sau în contextul economico-financiar în
care aceasta îşi
desfăşoară activitatea;
- obţinerea unor informaţii credibile şi
mai relevante.
Exemple de situaţii care justifică
modificarea de politici contabile pot fi:
- admiterea la tranzacţionare pe o piaţă
reglementată a valorilor mobiliare pe termen scurt ale entităţii sau
retragerea
lor de la tranzacţionare;
- schimbarea acţionariatului, datorată
intrării într-un grup, dacă noile metode asigură furnizarea unor
informaţii mai
fidele;
- fuziuni şi operaţiuni asimilate efectuate
la valori contabile, caz în care se impune armonizarea
politicilor contabile
ale societăţii absorbite cu cele ale societăţii absorbante etc.
(3) Schimbarea
conducătorilor entităţii nu justifică modificarea politicilor contabile.
(4) Ca rezultat al
incertitudinilor inerente în desfăşurarea activităţilor, unele
elemente ale
situaţiilor financiare anuale nu pot fi evaluate cu precizie, ci doar
estimate.
Se pot solicita, de exemplu, estimări ale: clienţilor incerţi; uzurii
morale a
stocurilor; duratei de viaţă utile, precum şi a modului preconizat de
consumare
a beneficilor economice viitoare încorporate în activele
amortizabile etc.
(5) Procesul de
estimare implică raţionamente bazate pe cele mai recente informaţii
credibile
avute la dispoziţie. O estimare poate necesita revizuirea dacă au loc
schimbări
privind circumstanţele pe care s-a bazat această estimare sau ca urmare
a unor
noi informaţii sau a unei mai bune experienţe.
(6) O modificare
în baza de evaluare aplicată reprezintă o modificare în
politica contabilă şi
nu reprezintă o modificare în estimările contabile. Dacă
entitatea are
dificultăţi în a face distincţie între o modificare de
politică contabilă şi o
modificare de estimare, aceasta se tratează ca o modificare a estimării.
(7) Efectul
modificării unei estimări contabile se va recunoaşte prospectiv prin
includerea
sa în rezultatul:
- perioadei în care are loc modificarea,
dacă aceasta afectează numai perioada respectivă (de exemplu, ajustarea
pentru
clienţi incerţi); sau
- perioadei în care are loc modificarea şi
al perioadelor viitoare, dacă modificarea are efect şi asupra acestora
(de
exemplu, durata de viaţă utilă a imobilizărilor corporale).
41. - Principiul
prudenţei. La întocmirea situaţiilor financiare anuale, evaluarea
trebuie
făcută pe o bază prudentă şi, în special:
a) în contul de profit şi pierdere poate fi
inclus numai profitul realizat la data bilanţului;
b) trebuie să se ţină cont de toate datoriile
apărute în cursul exerciţiului financiar curent sau al unui
exerciţiu
precedent, chiar dacă acestea devin evidente numai între data
bilanţului şi
data întocmirii acestuia;
c) trebuie să se ţină cont de toate datoriile
previzibile şi pierderile potenţiale apărute în cursul
exerciţiului financiar
curent sau al unui exerciţiu financiar precedent, chiar dacă acestea
devin
evidente numai între data bilanţului şi data întocmirii
acestuia. În acest scop
sunt avute în vedere şi eventualele provizioane, precum şi
datoriile rezultate
din clauze contractuale;
d) trebuie să se ţină cont de toate
deprecierile, indiferent dacă rezultatul exerciţiului financiar este
pierdere
sau profit. Înregistrarea ajustărilor pentru depreciere sau
pierdere de valoare
se efectuează pe seama conturilor de cheltuieli, indiferent de impactul
acestora asupra contului de profit şi pierdere.
Ca urmare, activele şi veniturile nu
trebuie să fie supraevaluate, iar datoriile şi cheltuielile,
subevaluate.
Totuşi, exercitarea prudenţei nu permite, de exemplu, constituirea de
provizioane excesive, subevaluarea deliberată a activelor sau
veniturilor, dar
nici supraevaluarea deliberată a datoriilor sau cheltuielilor, deoarece
situaţiile financiare nu ar mai fi neutre şi nu ar mai avea calitatea
de a fi
credibile.
42. - Principiul
independenţei exerciţiului. Trebuie să se ţină cont de veniturile şi
cheltuielile aferente exerciţiului financiar, indiferent de data
încasării
veniturilor sau data plăţii cheltuielilor.
Astfel, se vor evidenţia în conturile de
venituri şi creanţele pentru care nu a fost întocmită încă
factura (contul 418
"Clienţi - facturi de întocmit"), respectiv în conturile de
cheltuieli sau bunuri, datoriile pentru care nu s-a primit încă
factura (contul
408 "Furnizori - facturi nesosite"). În toate cazurile,
înregistrarea
în aceste conturi se efectuează pe baza documentelor care atestă
livrarea
bunurilor, respectiv prestarea serviciilor (de exemplu, avize de
însoţire a
mărfii, situaţii de lucrări etc.)
43. - Principiul
evaluării separate a elementelor de active şi de datorii. Conform
acestui
principiu, componentele elementelor de active şi de datorii trebuie
evaluate
separat.
44. - (1) Principiul intangibilităţii.
Bilanţul de deschidere pentru fiecare exerciţiu financiar trebuie să
corespundă
cu bilanţul de închidere al exerciţiului financiar precedent.
(2) Modificarea
politicilor contabile se efectuează numai pentru perioadele viitoare,
începând
cu exerciţiul financiar următor celui în care s-a luat decizia
modificării
politicii contabile. Modificarea politicilor contabile poate fi
efectuată numai
de la începutul unui exerciţiu financiar. Nu sunt permise
modificări ale
politicilor contabile pe parcursul unui exerciţiu financiar.
(3) În cazul
modificării politicilor contabile şi corectării unor erori aferente
perioadelor
precedente, nu va fi modificat bilanţul perioadei anterioare celei de
raportare.
(4) Corectarea pe
seama rezultatului reportat, a erorilor semnificative aferente
exerciţiilor
financiare precedente, nu se consideră încălcare a principiului
intangibilităţii.
45. - (1) Principiul necompensării. Orice
compensare între elementele de active şi datorii sau între
elementele de
venituri şi cheltuieli este interzisă.
(2) Toate
creanţele şi datoriile trebuie înregistrate distinct în
contabilitate, pe bază
de documente justificative. Eventualele compensări între creanţe
şi datorii faţă
de aceeaşi entitate efectuate cu respectarea prevederilor legale pot fi
înregistrate numai după contabilizarea veniturilor şi
cheltuielilor
corespunzătoare.
(3) În cazul
schimbului de active, în contabilitate se evidenţiază distinct
operaţiunea de
vânzare/scoatere din evidenţă şi cea de cumpărare/intrare
în evidenţă, pe baza
documentelor justificative, cu înregistrarea tuturor veniturilor
si
cheltuielilor aferente operaţiunilor. Tratamentul contabil este similar
şi în
cazul prestărilor reciproce de servicii.
46. - (1) Principiul prevalenţei economicului
asupra juridicului. Prezentarea valorilor din cadrul elementelor din
bilanţ şi
contul de profit şi pierdere se face ţinând seama de fondul
economic al
tranzacţiei sau al operaţiunii raportate, şi nu numai de forma juridică
a
acestora.
(2) Respectarea
acestui principiu are drept scop înregistrarea în
contabilitate şi prezentarea
fidelă a operaţiunilor economico-financiare, în conformitate cu
realitatea
economică, punând în evidenţă drepturile şi obligaţiile,
precum şi riscurile
asociate acestor operaţiuni.
Evenimentele şi operaţiunile
economico-financiare trebuie evidenţiate în contabilitate aşa cum
acestea se
produc, în baza documentelor justificative. Documentele care stau
la baza
înregistrării în contabilitate a operaţiunilor
economico-financiare trebuie să
reflecte întocmai modul cum acestea se produc, respectiv să fie
în concordanţă
cu realitatea. De asemenea, contractele încheiate între
părţi trebuie să
prevadă modul de derulare a operaţiunilor şi să respecte cadrul legal
existent.
În condiţii obişnuite, forma juridică a
unui document trebuie să fie în concordanţă cu realitatea
economică. În cazuri
rare, atunci când există diferenţe între fondul sau natura
economică a unei
operaţiuni sau tranzacţii şi forma sa juridică, entitatea va
înregistra în
contabilitate aceste operaţiuni, cu respectarea fondului economic al
acestora.
(3) Exemple de
situaţii când se aplică principiul prevalenţei economicului
asupra juridicului
pot fi considerate: încadrarea, de către utilizatori, a
contractelor de leasing
în leasing operaţional sau financiar; încadrarea
operaţiunilor la vânzare în
nume propriu sau comision, respectiv consignaţie; recunoaşterea
veniturilor,
respectiv a cheltuielilor în contul de profit şi pierdere sau ca
venituri în
avans, respectiv cheltuieli în avans; încadrarea
participaţiilor ca fiind
deţinute pe termen lung sau pe termen scurt; recunoaşterea
participaţiilor
deţinute ca fiind de natura acţiunilor deţinute la entităţi afiliate, a
intereselor de participare sau sub forma altor imobilizări financiare;
încadrarea reducerilor acordate, respectiv primite, la reduceri
comerciale sau
financiare.
(4) Entităţile au
obligaţia ca la contabilizarea operaţiunilor economico-financiare să
ţină seama
de toate informaţiile disponibile, astfel încât să fie
extrem de rare
situaţiile în care natura operaţiunii, determinată pe baza
principiului
prevalenţei economicului asupra juridicului, să difere de cea care ar
fi
stabilită în lipsa aplicării acestui principiu.
47. - Principiul pragului de semnificaţie. Valoarea elementelor
de
bilanţ şi de cont de profit şi pierdere care sunt precedate de cifre
arabe
poate fi combinată dacă:
(a) acestea reprezintă o sumă nesemnificativă, în
înţelesul pct. 9;
sau
(b) o astfel de combinare oferă un nivel mai mare de claritate,
cu
condiţia ca elementele astfel combinate să fie prezentate separat
în notele
explicative.
48. - În cazuri excepţionale pot fi efectuate abateri de
la
principiile contabile generale prevăzute în prezenta secţiune.
Orice astfel de
abateri trebuie prezentate în notele explicative, precum şi
motivele care le-au
determinat, împreună cu o evaluare a efectului acestora asupra
activelor,
datoriilor, poziţiei financiare şi a profitului sau pierderii.
SECŢIUNEA
8 - REGULI DE EVALUARE.
49. - (1) Elementele prezentate în
situaţiile
financiare anuale se evaluează, de regulă, pe baza principiului
costului de
achiziţie sau al costului de producţie. Cazurile în care nu se
foloseşte costul
de achiziţie sau costul de producţie sunt cele prevăzute de prezentele
reglementări.
(2) În situaţia în
care s-a optat pentru reevaluarea imobilizărilor corporale sau
evaluarea
instrumentelor financiare la valoarea justă, se aplică prevederile
subsecţiunii
8.2.5. "Reguli de evaluare alternative" din prezentele reglementări.
50. - (1) La data intrării în entitate,
bunurile se evaluează şi se înregistrează în contabilitate
la valoarea de
intrare, care se stabileşte astfel:
a) la cost de achiziţie - pentru bunurile
procurate cu titlu oneros;
b) la cost de producţie - pentru bunurile
produse în entitate;
c) la valoarea de aport, stabilită în urma
evaluării - pentru bunurile reprezentând aport la capitalul
social;
d) la valoarea justă - pentru bunurile
obţinute cu titlu gratuit sau constatate plus la inventariere.
În cazurile menţionate la lit. c) şi d),
valoarea de aport şi, respectiv, valoarea justă, se substituie costului
de
achiziţie.
(2) Prin valoare
justă se înţelege suma pentru care activul ar putea fi schimbat
de bunăvoie
între părţi aflate în cunoştinţă de cauză în cadrul
unei tranzacţii cu preţul
determinat obiectiv.
Valoarea justă a activelor se determină, în
general, după datele de evidenţă de pe piaţă, printr-o evaluare
efectuată, de
regulă, de profesionişti calificaţi în evaluare.
În situaţia în care nu există date pe piaţă
privind valoarea justă, din cauza naturii specializate a activelor şi a
frecvenţei reduse a tranzacţiilor, valoarea justă se poate determina
prin alte
metode utilizate, de regulă, de către profesionişti în evaluare.
51. - (1) Costul de achiziţie al bunurilor
cuprinde preţul de cumpărare, taxele de import şi alte taxe (cu
excepţia
acelora pe care persoana juridică le poate recupera de la autorităţile
fiscale), cheltuielile de transport, manipulare şi alte cheltuieli care
pot fi
atribuibile direct achiziţiei bunurilor respective.
În costul de achiziţie se includ, de
asemenea, comisioanele, taxele notariale, cheltuielile cu obţinerea de
autorizaţii şi alte cheltuieli nerecuperabile, atribuibile direct
bunurilor
respective.
(2) Cheltuielile
de transport sunt incluse în costul de achiziţie şi atunci
când funcţia de
aprovizionare este externalizată.
(3) Reducerile
comerciale acordate de furnizor şi înscrise pe factura de
achiziţie ajustează
în sensul reducerii costul de achiziţie al bunurilor.
(4) Reducerile
comerciale primite ulterior facturării, respectiv acordate ulterior
facturării,
indiferent de perioada la care se referă, se evidenţiază distinct
în contabilitate
(contul 609 «Reduceri comerciale primite», respectiv contul
709 «Reduceri
comerciale acordate»), pe seama conturilor de terţi. Acelaşi
tratament contabil
se aplică şi în cazul reducerilor comerciale legate de prestările
de servicii.
În cazul în care reducerile comerciale reprezintă
evenimente ulterioare datei
bilanţului, acestea se înregistrează la data bilanţului în
contul 408
«Furnizori - facturi nesosite», respectiv contul 418
«Clienţi - facturi de
întocmit» şi se reflectă în situaţiile financiare ale
exerciţiului pentru care
se face raportarea dacă sumele respective se cunosc la data bilanţului.
Notă: Până la data de 29
decembrie 2010 – O.M.F.P. nr. 2869/ 2010 – alin. (4) a avut forma:
Reducerile
comerciale primite ulterior facturării, respectiv acordate ulterior
facturării,
indiferent de perioada la care se referă, se evidenţiază distinct
în
contabilitate (contul 609 "Reduceri comerciale primite", respectiv
contul 709 "Reduceri comerciale acordate"), pe seama conturilor de
terţi.
(5) Reducerile
comerciale pot fi, de exemplu:
a) rabaturile - se primesc pentru defecte de
calitate şi se practică asupra preţului de vânzare;
b) remizele - se primesc în cazul vânzărilor
superioare volumului convenit sau dacă cumpărătorul are un statut
preferenţial;
şi
c) risturnele - sunt reduceri de preţ
calculate asupra ansamblului tranzacţiilor efectuate cu acelaşi terţ,
în
decursul unei perioade determinate.
(6) Reducerile
financiare sunt sub formă de sconturi de decontare acordate pentru
achitarea
datoriilor înainte de termenul normal de exigibilitate.
Reducerile financiare primite de la
furnizor reprezintă venituri ale perioadei indiferent de perioada la
care se
referă (contul 767 "Venituri din sconturi obţinute"). La furnizor,
aceste reduceri acordate reprezintă cheltuieli ale perioadei,
indiferent de
perioada la care se referă (contul 667 "Cheltuieli privind sconturile
acordate").
(7) În cazul
valorilor mobiliare pe termen scurt admise la tranzacţionare pe o piaţă
reglementată, costul de achiziţie nu include costurile de
tranzacţionare direct
atribuibile achiziţiei lor, aceste costuri fiind înregistrate
în conturile de
cheltuieli corespunzătoare.
(8) În cazul
valorilor mobiliare pe termen scurt care nu sunt admise la
tranzacţionare pe o
piaţă reglementată, precum şi al valorilor mobiliare pe termen lung,
costul de
achiziţie include şi costurile de tranzacţionare direct atribuibile
achiziţiei
lor.
52. - (1) Costul de producţie al unui bun
cuprinde costul de achiziţie a materiilor prime şi materialelor
consumabile şi
cheltuielile de producţie direct atribuibile bunului.
(2) Costul de
producţie sau de prelucrare al stocurilor, precum şi costul de
producţie al
imobilizărilor cuprind cheltuielile directe aferente producţiei, şi
anume:
materiale directe, energie consumată în scopuri tehnologice,
manoperă directă
şi alte cheltuieli directe de producţie, costul proiectării produselor,
precum
şi cota cheltuielilor indirecte de producţie alocată în mod
raţional ca fiind
legată de fabricaţia acestora.
În cazul producţiei de imobilizări, exemple
de cheltuieli încadrate la alte cheltuieli direct atribuibile
sunt următoarele:
a) costurile de amenajare a amplasamentului;
b) costurile iniţiale de livrare şi
manipulare;
c) costurile de instalare şi asamblare;
d) costurile de testare a funcţionării
corecte a activului;
e) onorarii profesionale şi comisioane
achitate în legătură cu activul etc.
(3) Costul
stocurilor unui prestator de servicii cuprinde manopera şi alte
cheltuieli
legate de personalul direct angajat în furnizarea serviciilor,
inclusiv
personalul însărcinat cu supravegherea, precum şi regiile
corespunzătoare.
(4) În costul de
producţie poate fi inclusă o proporţie rezonabilă din cheltuielile care
sunt
indirect atribuibile bunului, în măsura în care acestea
sunt legate de perioada
de producţie.
Includerea în costul stocurilor a regiilor
generale poate fi adecvată în măsura în care reprezintă
costuri suportate
pentru a aduce stocurile în locul şi forma dorite.
(5) Exemple de
costuri care nu trebuie incluse în costul stocurilor, ci sunt
recunoscute drept
cheltuieli ale perioadei în care au survenit, sunt următoarele:
- pierderile de materiale, manopera sau
alte costuri de producţie înregistrate peste limitele normal
admise, inclusiv
pierderile datorate risipei;
- cheltuielile de depozitare, cu excepţia
cazurilor în care aceste costuri sunt necesare în procesul
de producţie,
anterior trecerii într-o nouă fază de fabricaţie. Cheltuielile de
depozitare se
includ în costul de producţie atunci când sunt necesare
pentru a aduce stocurile
în locul şi în starea în care se găsesc;
- regiile (cheltuielile) generale de
administraţie care nu participă la aducerea stocurilor în forma
şi locul final;
- costurile de desfacere;
- regia fixă nealocată costului, care se
recunoaşte drept cheltuială în perioada în care a apărut.
Alocarea regiei fixe
asupra costurilor se face pe baza capacităţii normale de producţie
(activitate).
Regia fixă de producţie constă în acele
costuri indirecte de producţie care rămân relativ constante,
indiferent de volumul
producţiei, cum sunt: amortizarea, întreţinerea secţiilor şi
utilajelor, precum
şi costurile cu conducerea şi administrarea secţiilor.
(6) Capacitatea
normală de producţie reprezintă producţia estimată a fi obţinută,
în medie,
de-a lungul unui anumit număr de perioade, în condiţii normale,
având în vedere
şi pierderea de capacitate rezultată din întreţinerea planificată
a
echipamentului.
53. - (1) Costurile îndatorării care
sunt
direct atribuibile achiziţiei, construcţiei sau producţiei unui activ
cu ciclu
lung de fabricaţie pot fi incluse în costul acelui activ. De
exemplu, în
costurile îndatorării pot fi incluse dobânda la capitalul
împrumutat pentru
finanţarea achiziţiei, construcţiei sau producţiei de active cu ciclu
lung de
fabricaţie, precum şi comisioanele aferente acestor împrumuturi
contractate.
(2) Costurile
îndatorării pot fi incluse în costurile de producţie ale
unui activ cu ciclu
lung de fabricaţie, în măsura în care sunt legate de
perioada de producţie.
(3) Costurile
îndatorării suportate de entitate în legătură cu
împrumutul de fonduri pot fi
incluse în costul bunurilor sau serviciilor cu ciclu lung de
fabricaţie, cu
respectarea prevederilor pct. 41 din prezentele reglementări.
(4) În sensul
prezentelor reglementări, prin activ cu ciclu lung de fabricaţie se
înţelege un
activ care solicită în mod necesar o perioadă substanţială de
timp pentru a fi
gata în vederea utilizării sale prestabilite sau pentru
vânzare.
Activele financiare şi stocurile care sunt
fabricate pe o bază repetitivă de-a lungul unei perioade scurte de timp
nu sunt
considerate active cu ciclu lung de fabricaţie. Nu sunt active cu ciclu
lung de
fabricaţie nici activele care în momentul achiziţiei sunt gata
pentru
utilizarea lor prestabilită sau pentru vânzare.
(5) Capitalizarea
costurilor îndatorării trebuie să înceteze când se
realizează cea mai mare
parte a activităţilor necesare pentru pregătirea activului cu ciclu
lung de
fabricaţie, în vederea utilizării prestabilite sau a
vânzării acestuia.
(6) În cazul
includerii costurilor îndatorării în valoarea activelor,
acestea trebuie
prezentate în notele explicative.
54. - (1) În scopul întocmirii
situaţiilor
financiare anuale, entităţile trebuie să procedeze la inventarierea şi
evaluarea elementelor de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor
proprii.
(2) În situaţiile
financiare anuale elementele de natura activelor, datoriilor şi
capitalurilor
proprii se reflectă şi se evaluează la valoarea contabilă, pusă de
acord cu
rezultatele inventarierii. Prezentele reglementări se aplică inclusiv
în cazul
bunurilor care au fost aduse drept aport la capital şi al activelor
în curs de
execuţie.
În înţelesul prezentelor reglementări,
valoarea contabilă a unui activ este valoarea la care acesta este
recunoscut
după ce se deduc amortizarea acumulată, pentru activele amortizabile şi
ajustările acumulate din depreciere sau pierdere de valoare.
55. - (1) Evaluarea cu ocazia inventarierii a
elementelor de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii se
face
potrivit prezentelor reglementări şi normelor emise în acest sens
de Ministerul
Finanţelor Publice.
(2) În scopul
efectuării inventarierii, conducerea entităţii trebuie să stabilească
proceduri
proprii, cu respectarea prevederilor legale.
În vederea desfăşurării în bune condiţii a
operaţiunilor de inventariere şi evaluare, în comisiile de
inventariere vor fi
numite persoane cu pregătire corespunzătoare, tehnică şi economică,
cunoscătoare a domeniului de activitate.
(3) La stabilirea
valorii de inventar a bunurilor se va aplica principiul prudenţei,
potrivit
căruia se va ţine seama de toate ajustările de valoare datorate
deprecierilor
sau pierderilor de valoare.
Pentru elementele de natura activelor
înregistrate la cost, diferenţele constatate în minus
între valoarea de
inventar şi valoarea contabilă se evidenţiază distinct în
contabilitate, în
conturi de ajustări, aceste elemente menţinându-se la valoarea
lor de intrare.
56. - (1) Evaluarea imobilizărilor corporale
şi necorporale, cu ocazia inventarierii, se face la valoarea de
inventar,
stabilită în funcţie de utilitatea bunului, starea acestuia şi
preţul pieţei.
Fac obiectul evaluării şi imobilizările în curs de execuţie.
Corectarea valorii imobilizărilor
necorporale şi corporale şi aducerea lor la nivelul valorii de inventar
se
efectuează, în funcţie de tipul de depreciere existentă, fie prin
înregistrarea
unei amortizări suplimentare, în cazul în care se constată
o depreciere
ireversibilă, fie prin constituirea sau suplimentarea ajustărilor
pentru
depreciere, în cazul în care se constată o depreciere
reversibilă a acestora.
În cazul imobilizărilor corporale şi
necorporale, la determinarea pierderilor din depreciere pot fi avute
în vedere,
de către evaluatori independenţi sau personalul entităţii, şi alte
metode de
evaluare (de exemplu: metode bazate pe fluxuri de numerar).
Pentru a stabili dacă există deprecieri ale
imobilizărilor corporale şi necorporale, în afara constatării
faptice cu ocazia
inventarierii, pot fi luate în considerare surse externe şi
interne de
informaţii.
La sursele externe de informaţii se
încadrează aspecte precum:
- pe parcursul perioadei, valoarea de piaţă
a activului a scăzut semnificativ mai mult decât ar fi fost de
aşteptat ca
rezultat al trecerii timpului sau utilizării;
- pe parcursul perioadei au avut loc
modificări semnificative, cu efect negativ asupra entităţii, sau astfel
de
modificări se vor produce în viitorul apropiat asupra mediului
tehnologic,
comercial, economic sau juridic în care entitatea îşi
desfăşoară activitatea
sau pe piaţa căreia îi este dedicat activul etc.
Din sursele interne de informaţii se
exemplifică următoarele elemente:
- există indicii de uzură fizică sau morală
a imobilizării;
- pe parcursul perioadei au avut loc modificări
semnificative, cu efect negativ asupra entităţii, sau astfel de
modificări se
vor produce în viitorul apropiat, în ceea ce priveşte
gradul sau modul în care
imobilizarea este utilizată sau se aşteaptă să fie utilizată. Astfel de
modificări includ: situaţiile în care imobilizarea devine
neproductivă,
planurile de restructurare sau de întrerupere a activităţii
căreia îi este
dedicată imobilizarea, precum şi planificarea cedării imobilizării
înainte de
data estimată anterior;
- raportările interne pun la dispoziţie
indicii cu privire la faptul că rezultatele economice ale unei
imobilizări sunt
sau vor fi mai slabe decât cele scontate.
Indiciile de depreciere a imobilizărilor,
puse la dispoziţie de raportările interne, includ:
- fluxul de numerar necesar pentru
achiziţionarea unei imobilizări similare, pentru exploatarea sau
întreţinerea
imobilizării este semnificativ mai mare decât cel prevăzut
iniţial în buget;
- rezultatul din exploatare generat de
imobilizare este vizibil inferior celui prevăzut în buget;
- o scădere semnificativă a profitului din
exploatare prevăzut în buget, respectiv o creştere semnificativă
a pierderilor
prevăzute în buget, generate de imobilizare etc.
Deciziile privind reluarea unor deprecieri
înregistrate în conturile de ajustări au la bază
constatările comisiei de
inventariere. Pot exista şi unele indicii că o pierdere din depreciere
recunoscută în perioadele anterioare pentru o imobilizare
necorporală sau
corporală nu mai există sau s-a redus. La această evaluare se ţine cont
de
surse externe şi interne de informaţii.
În categoria surselor externe de informaţii
se pot încadra următoarele:
- valoarea de piaţă a imobilizării a
crescut semnificativ în cursul perioadei;
- în cursul perioadei au avut loc
modificări semnificative cu efect favorabil asupra entităţii sau se
estimează
că astfel de modificări se vor produce în viitorul apropiat,
în mediul
tehnologic, comercial, economic sau juridic în care entitatea
îşi desfăşoară
activitatea sau pe piaţa căreia îi este dedicat activul etc.
Dintre sursele interne de informaţii se
exemplifică următoarele:
- pe parcursul perioadei au avut loc
modificări semnificative, cu efect favorabil asupra entităţii, sau
astfel de
modificări se vor produce în viitorul apropiat în ceea ce
priveşte gradul sau
modul în care imobilizarea este utilizată sau se aşteaptă să fie
utilizată.
Aceste modificări includ costurile efectuate în timpul perioadei
pentru a
îmbunătăţi şi a creşte performanţa imobilizării sau pentru a
restructura
activitatea căreia îi aparţine imobilizarea;
- raportările interne dovedesc faptul că
performanţa economică a unei imobilizări este sau va fi mai bună
decât s-a
prevăzut iniţial etc.
Evaluarea imobilizărilor corporale la data
bilanţului se efectuează la cost, mai puţin amortizarea şi ajustările
cumulate
din depreciere, sau la valoarea reevaluată, aceasta fiind valoarea
justă la
data reevaluării, mai puţin orice amortizare ulterioară cumulată şi
orice
pierderi din depreciere ulterioare cumulate.
(2) Activele de
natura stocurilor se evaluează la valoarea contabilă, mai puţin
ajustările
pentru depreciere constatate. Ajustări pentru depreciere se constată
inclusiv
pentru stocurile fără mişcare. În cazul în care valoarea
contabilă a stocurilor
este mai mare decât valoarea de inventar, valoarea stocurilor se
diminuează
până la valoarea realizabilă netă, prin constituirea unei
ajustări pentru
depreciere.
Fac obiectul evaluării şi stocurile în curs
de execuţie.
În înţelesul prezentelor reglementări, prin
valoare realizabilă netă a stocurilor se înţelege preţul de
vânzare estimat
care ar putea fi obţinut pe parcursul desfăşurării normale a
activităţii, minus
costurile estimate pentru finalizarea bunului, atunci când este
cazul, şi
costurile estimate necesare vânzării.
(3) Evaluarea la
inventar a creanţelor şi a datoriilor se face la valoarea lor probabilă
de
încasare sau de plată. Diferenţele constatate în minus
între valoarea de
inventar stabilită la inventariere şi valoarea contabilă a creanţelor
se
înregistrează în contabilitate pe seama ajustărilor pentru
deprecierea
creanţelor.
Pentru creanţele incerte se constituie
ajustări pentru pierdere de valoare.
Evaluarea la bilanţ a creanţelor şi a
datoriilor exprimate în valută şi a celor cu decontare în
lei în funcţie de
cursul unei valute se face la cursul de schimb valutar comunicat de
Banca
Naţională a României, valabil la data încheierii
exerciţiului financiar. În
scopul prezentării în bilanţ, valoarea creanţelor, astfel
evaluate, se
diminuează cu ajustările pentru pierdere de valoare.
(4) Disponibilităţile
băneşti, cecurile, cambiile, biletele la ordin, scrisorile de garanţie,
acreditivele, ipotecile, precum şi alte valori aflate în casieria
unităţilor se
prezintă în bilanţ în conformitate cu prevederile legale.
Disponibilităţile băneşti şi alte valori
similare în valută se evaluează în bilanţ la cursul de
schimb valutar comunicat
de Banca Naţională a României, valabil la data încheierii
exerciţiului
financiar.
Înscrierea în listele de inventariere a
mărcilor poştale, a timbrelor fiscale, tichetelor de călătorie,
bonurilor
cantităţi fixe, a biletelor de spectacole, de intrare în muzee,
expoziţii şi
altele asemenea se face la valoarea lor nominală.
În cazul unor bunuri de această natură
depreciate sau fără utilizare se constituie ajustări pentru pierdere de
valoare.
(5) Titlurile pe
termen scurt (acţiuni şi alte investiţii financiare) admise la
tranzacţionare
pe o piaţă reglementată se evaluează la valoarea de cotaţie din ultima
zi de
tranzacţionare, iar cele netranzacţionate la costul istoric mai puţin
eventualele ajustări pentru pierdere de valoare.
Titlurile pe termen lung (acţiuni şi alte
investiţii financiare) se evaluează la costul istoric mai puţin
eventualele
ajustări pentru pierdere de valoare.
57. - Pentru
elementele de natura datoriilor, diferenţele constatate în plus
între valoarea
de inventar şi valoarea contabilă se înregistrează în
contabilitate, pe seama
elementelor corespunzătoare de datorii.
58. - Capitalurile
proprii rămân evidenţiate la valorile din contabilitate.
59. - (1) La fiecare dată a bilanţului:
a) Elementele monetare exprimate în valută
(disponibilităţi şi alte elemente asimilate, cum sunt acreditivele şi
depozitele bancare, creanţe şi datorii în valută) trebuie
evaluate şi
prezentate în situaţiile financiare anuale utilizând cursul
de schimb valutar,
comunicat de Banca Naţională a României şi valabil la data
încheierii
exerciţiului financiar. Diferenţele de curs valutar, favorabile sau
nefavorabile, între cursul de schimb al pieţei valutare,
comunicat de Banca
Naţională a României de la data înregistrării creanţelor
sau datoriilor în
valută, sau cursul la care acestea sunt înregistrate în
contabilitate şi cursul
de schimb de la data încheierii exerciţiului financiar, se
înregistrează la
venituri sau cheltuieli din diferenţe de curs valutar, după caz.
b) Pentru creanţele şi datoriile, exprimate
în lei, a căror decontare se face în funcţie de cursul unei
valute, eventualele
diferenţe favorabile sau nefavorabile, care rezultă din evaluarea
acestora se
înregistrează la alte venituri sau alte cheltuieli financiare,
după caz.
Determinarea diferenţelor de valoare se efectuează similar prevederilor
lit.
a).
c) Elementele nemonetare achiziţionate cu
plata în valută şi înregistrate la cost istoric
(imobilizări, stocuri) trebuie
prezentate în situaţiile financiare anuale utilizând cursul
de schimb valutar
de la data efectuării tranzacţiei.
d) Elementele nemonetare achiziţionate cu
plata în valută şi înregistrate la valoarea justă (de
exemplu, imobilizările
corporale reevaluate) trebuie prezentate în situaţiile financiare
anuale la
această valoare.
(2) Prin elemente
monetare se înţelege disponibilităţile băneşti şi
activele/datoriile de
primit/de plătit în sume fixe sau determinabile. Caracteristica
esenţială a
unui element monetar este dreptul de a primi sau obligaţia de a plăti
un număr
fix sau determinabil de unităţi monetare.
60. - Evenimentele
care apar după data bilanţului pot furniza informaţii suplimentare
referitoare
la perioada raportată faţă de cele cunoscute la data bilanţului. Dacă
situaţiile
financiare anuale nu au fost aprobate, acestea trebuie ajustate pentru
a
reflecta şi informaţiile suplimentare, dacă informaţiile respective se
referă
la condiţii (evenimente, operaţiuni etc.) care au existat la data
bilanţului.
61. - (1) La data ieşirii din entitate sau la
darea în consum, bunurile se evaluează şi se scad din gestiune la
valoarea lor
de intrare sau valoarea la care sunt înregistrate în
contabilitate (de exemplu,
valoarea reevaluată pentru imobilizările corporale care au fost
reevaluate sau
valoarea justă pentru valorile mobiliare pe termen scurt admise la
tranzacţionare pe o piaţă reglementată).
(2) Activele
constatate minus în gestiune se scot din evidenţă la data
constatării lipsei
acestora.
(3) La scoaterea
din evidenţă a activelor, se reiau la venituri ajustările pentru
depreciere sau
pierdere de valoare aferente acestora.
Evenimente
ulterioare datei bilanţului.
62. - (1) Evenimentele ulterioare datei
bilanţului sunt acele evenimente, favorabile sau nefavorabile, care au
loc
între data bilanţului şi data la care situaţiile financiare
anuale sunt
autorizate pentru emitere.
În accepţiunea prezentelor reglementări,
prin autorizarea situaţiilor financiare anuale se înţelege
aprobarea acestora
de către un consiliu director, administratori sau alte organe de
conducere,
potrivit organizării entităţii, în vederea înaintării lor
spre aprobare,
conform legii.
(2) Evenimentele
ulterioare datei bilanţului includ toate evenimentele ce au loc
până la data la
care situaţiile financiare anuale sunt autorizate pentru emitere, chiar
dacă
acele evenimente au loc după declararea publică a profitului sau a
altor
informaţii financiare selectate.
(3) Pot fi
identificate două tipuri de evenimente ulterioare datei bilanţului:
a) cele care fac dovada condiţiilor care au
existat la data bilanţului. Aceste evenimente ulterioare datei
bilanţului
conduc la ajustarea situaţiilor financiare anuale; şi
b) cele care oferă indicaţii despre condiţii
apărute ulterior datei bilanţului. Aceste evenimente ulterioare datei
bilanţului nu conduc la ajustarea situaţiilor financiare anuale.
(4) În cazul
evenimentelor ulterioare datei bilanţului care conduc la ajustarea
situaţiilor
financiare anuale, entitatea ajustează valorile recunoscute în
situaţiile sale
financiare, pentru a reflecta evenimentele ulterioare datei bilanţului.
Exemple de evenimente ulterioare datei
bilanţului care conduc la ajustarea situaţiilor financiare şi care
impun
ajustarea de către entitate a valorilor recunoscute în situaţiile
sale
financiare sau recunoaşterea de elemente ce nu au fost anterior
recunoscute
sunt următoarele:
a) soluţionarea ulterioară datei bilanţului a
unui litigiu care confirmă că o entitate are o obligaţie prezentă la
data
bilanţului. Entitatea ajustează orice provizion recunoscut anterior,
legat de
acest litigiu, sau recunoaşte un nou provizion. Ca urmare, entitatea nu
prezintă o datorie contingentă;
b) falimentul unui client, apărut ulterior
datei bilanţului, confirmă de obicei că la data bilanţului exista o
pierdere
aferentă unei creanţe comerciale şi, în consecinţă, entitatea
trebuie să
ajusteze valoarea contabilă a creanţei comerciale;
c) descoperirea de fraude sau erori ce arată
că situaţiile financiare anuale sunt incorecte.
(5) În cazul
evenimentelor ulterioare datei bilanţului care nu conduc la ajustarea
situaţiilor financiare anuale, entitatea nu îşi ajustează
valorile recunoscute
în situaţiile sale financiare pentru a reflecta acele evenimente
ulterioare
datei bilanţului.
Un exemplu de eveniment ulterior datei
bilanţului care nu conduce la ajustarea situaţiilor financiare anuale
este
diminuarea valorii de piaţă a valorilor mobiliare, în intervalul
de timp dintre
data bilanţului şi data la care situaţiile financiare anuale sunt
autorizate
pentru emitere.
(6) Dacă o
entitate primeşte, ulterior datei bilanţului, informaţii despre
condiţiile ce
au existat la data bilanţului, entitatea trebuie să actualizeze
prezentările de
informaţii ce se referă la aceste condiţii, în lumina noilor
informaţii.
(7) Atunci când
evenimentele ulterioare datei bilanţului care nu conduc la ajustarea
situaţiilor financiare anuale sunt semnificative, neprezentarea lor ar
putea
influenţa deciziile economice ale utilizatorilor. În consecinţă,
o entitate
trebuie să prezinte următoarele informaţii pentru fiecare categorie
semnificativă de astfel de evenimente ulterioare datei bilanţului:
a) natura evenimentului; şi
b) o estimare a efectului financiar sau o
menţiune conform căreia o astfel de estimare nu poate să fie făcută.
Corectarea
erorilor contabile.
63. - (1) Erorile constatate în
contabilitate
se pot referi fie la exerciţiul financiar curent, fie la exerciţiile
financiare
precedente.
(2) Corectarea
erorilor se efectuează la data constatării lor.
(3) Erorile din
perioadele anterioare sunt omisiuni şi declaraţii eronate cuprinse
în
situaţiile financiare ale entităţii pentru una sau mai multe perioade
anterioare rezultând din greşeala de a utiliza sau de a nu
utiliza informaţii
credibile care:
a) erau disponibile la momentul la care
situaţiile financiare pentru acele perioade au fost aprobate spre a fi
emise;
b) ar fi putut fi obţinute în mod rezonabil
şi luate în considerare la întocmirea şi prezentarea acelor
situaţii financiare
anuale.
Astfel de erori includ efectele greşelilor
matematice, greşelilor de aplicare a politicilor contabile, ignorării
sau
interpretării greşite a evenimentelor şi fraudelor.
(4) Corectarea
erorilor aferente exerciţiului financiar curent se efectuează pe seama
contului
de profit şi pierdere.
(5) Corectarea
erorilor semnificative aferente exerciţiilor financiare precedente se
efectuează pe seama rezultatului reportat.
(6) Erorile
nesemnificative aferente exerciţiilor financiare precedente se
corectează, de
asemenea, pe seama rezultatului reportat. Totuşi, pot fi corectate pe
seama
contului de profit şi pierdere erorile nesemnificative.
Erorile nesemnificative sunt cele de natură
să nu influenţeze informaţiile financiar-contabile. Se consideră că o
eroare
este semnificativă dacă aceasta ar putea influenţa deciziile economice
ale
utilizatorilor, luate pe baza situaţiilor financiare anuale. Analizarea
dacă o
eroare este semnificativă sau nu se efectuează în context,
având în vedere
natura sau valoarea individuală sau cumulată a elementelor.
(7) În notele la
situaţiile financiare trebuie prezentate informaţii suplimentare cu
privire la
erorile constatate.
(8) Corectarea
erorilor aferente exerciţiilor financiare precedente nu determină
modificarea
situaţiilor financiare ale acelor exerciţii.
În cazul erorilor aferente exerciţiilor
financiare precedente, corectarea acestora nu presupune ajustarea
informaţiilor
comparative prezentate în situaţiile financiare. Informaţii
comparative
referitoare la poziţia financiară şi performanţa financiară, respectiv
modificarea poziţiei financiare, sunt prezentate în notele
explicative.
(9) Înregistrarea
stornării unei operaţiuni contabile aferente exerciţiului financiar
curent se
efectuează fie prin corectarea cu semnul minus a operaţiunii iniţiale
(stornare
în roşu), fie prin înregistrarea inversă a acesteia
(stornare în negru), în
funcţie de politica contabilă şi programele informatice utilizate.
64. - (1) Activele imobilizate sunt active
generatoare de beneficii economice viitoare şi deţinute pe o perioadă
mai mare
de un an. Ele trebuie evaluate la costul de achiziţie sau la costul de
producţie, cu respectarea prevederilor pct. 68 şi 70.
(2) Beneficiile
economice viitoare reprezintă potenţialul de a contribui, direct sau
indirect,
la fluxul de numerar sau de echivalente de numerar către entitate.
Potenţialul
poate fi unul productiv, fiind parte a activităţilor de exploatare ale
entităţii.
65. - Activele
imobilizate cuprind acele active destinate utilizării pe o bază
continuă, pe o
perioadă mai mare de un an, în scopul desfăşurării activităţilor
entităţii.
66. - Drepturile
asupra proprietăţilor imobiliare şi alte drepturi similare, aşa cum
sunt
definite de legislaţia naţională, trebuie prezentate la "Terenuri şi
construcţii".
67. - (1) Mişcările diverselor elemente de
imobilizări se prezintă în notele explicative. În acest
scop, se prezintă
distinct, începând cu costul de achiziţie sau costul de
producţie, pentru
fiecare element de imobilizare, pe de o parte, creşterile, cedările şi
transferurile în cursul exerciţiului financiar, iar, pe de altă
parte,
ajustările cumulate de valoare la începutul exerciţiului
financiar şi la data
bilanţului, precum şi rectificările efectuate în cursul
exerciţiului financiar
asupra ajustărilor de valoare din exerciţiile financiare precedente.
Ajustările
de valoare se prezintă în bilanţ ca deduceri clare din elementele
corespunzătoare.
(2) Dacă, atunci
când situaţiile financiare anuale se întocmesc conform
prezentelor reglementări
pentru prima oară, costul de achiziţie sau costul de producţie al unei
imobilizări nu poate fi determinat fără cheltuieli sau
întârzieri exagerate,
valoarea reziduală de la începutul exerciţiului financiar poate
fi tratată
drept cost de achiziţie sau cost de producţie. Orice aplicare a acestei
prevederi trebuie prezentată în notele explicative.
În acest context, valoarea reziduală
reprezintă valoarea justă a bunului respectiv.
(3) Atunci când se
efectuează reevaluarea imobilizărilor corporale, mişcările diverselor
elemente
de imobilizări, prevăzute la alin. (1), se prezintă
începând cu costul de
achiziţie sau costul de producţie, modificat ca rezultat al
reevaluării. În
acest scop, valoarea reevaluată se substituie valorii de intrare a
imobilizărilor corporale.
68. - (1) Costul de achiziţie sau costul de
producţie al activelor imobilizate cu durate limitate de utilizare
economică
trebuie redus cu ajustări calculate pentru a diminua valoarea unor
astfel de
active în mod sistematic de-a lungul duratelor lor de utilizare
economică
(amortizare).
(2) Amortizarea
valorii activelor imobilizate cu durate limitate de utilizare economică
reprezintă alocarea sistematică a valorii amortizabile a unui activ pe
întreaga
durată de utilizare economică. Valoarea amortizabilă este reprezentată
de cost
sau altă valoare care substituie costul (de exemplu, valoarea
reevaluată).
(3) În înţelesul
prezentelor reglementări, prin durata de utilizare economică se
înţelege durata
de viaţă utilă, aceasta reprezentând:
a) perioada în care un activ este prevăzut a
fi disponibil pentru utilizare de către o entitate; sau
b) numărul unităţilor produse sau al unor
unităţi similare ce se estimează că vor fi obţinute de entitate prin
folosirea
activului respectiv.
69. - Activele
imobilizate amortizabile sunt prezentate în bilanţ la valoarea
contabilă,
aceasta fiind reprezentată de costul de achiziţie, costul de producţie
sau altă
valoare care substituie costul, diminuată cu amortizarea cumulată
până la acea
dată, precum şi cu pierderile cumulate din depreciere.
70. - (1) Atunci când se constată
pierderi de
valoare pentru imobilizările financiare, trebuie făcute ajustări pentru
pierdere de valoare, astfel încât acestea să fie evaluate
la cea mai mică
valoare atribuită acestora la data bilanţului.
(2) Imobilizările
trebuie să facă obiectul ajustărilor de valoare, indiferent dacă
duratele lor
de utilizare economică sunt limitate sau nu, astfel încât
acestea să fie
evaluate la cea mai mică valoare atribuibilă acestora la data
bilanţului, dacă
se estimează că reducerea valorii acestora este permanentă.
(3) Ajustările de
valoare prevăzute la alin. (1) şi (2) trebuie înregistrate
în contul de profit
şi pierdere şi prezentate distinct în notele explicative, dacă
acestea nu au
fost prezentate separat în contul de profit şi pierdere.
(4) Evaluarea la
valorile minime, potrivit alin. (1) şi (2), nu poate fi continuată dacă
nu mai
sunt aplicabile motivele pentru care au fost făcute ajustările
respective.
71. - Dacă
activele imobilizate fac obiectul ajustărilor excepţionale de valoare
exclusiv
în scop fiscal, în notele explicative se prezintă valoarea
ajustărilor şi
motivele pentru care acestea au fost efectuate.
Recunoaşterea
imobilizărilor necorporale.
72. - (1) O imobilizare necorporală este un
activ identificabil, nemonetar, fără suport material şi deţinut pentru
utilizare în procesul de producţie sau furnizare de bunuri sau
servicii, pentru
a fi închiriat terţilor sau pentru scopuri administrative.
(2) O imobilizare
necorporală îndeplineşte criteriul de a fi identificabilă
când:
a) este separabilă, adică poate fi separată
sau divizată de entitate şi vândută, transferată, autorizată,
închiriată sau
schimbată, fie individual, fie împreună cu un contract
corespunzător, un activ
identificabil sau o datorie identificabilă; sau
b) decurge din drepturi contractuale sau de
altă natură legală, indiferent dacă acele drepturi sunt transferabile
sau
separabile de entitate sau de alte drepturi şi obligaţii.
(3) O entitate
controlează o imobilizare dacă entitatea are capacitatea de a obţine
beneficii
economice viitoare de pe urma resursei şi de a restricţiona accesul
altora la
acele beneficii. Beneficiile economice viitoare care decurg dintr-o
imobilizare
necorporală pot include venitul din vânzarea produselor sau
serviciilor,
economisiri de costuri sau alte beneficii rezultate din utilizarea
imobilizării
de către entitate.
(4) Anumite
imobilizări necorporale pot fi păstrate în sau pe un obiect
fizic, cum ar fi un
compact-disc (în cazul unui software), documentaţie legală
(în cazul unei
licenţe sau al unui brevet) sau peliculă. Pentru a stabili dacă o
imobilizare
care încorporează atât elemente corporale, cât şi
necorporale ar trebui tratată
ca imobilizare corporală sau ca imobilizare necorporală, o entitate
evaluează
care element este mai semnificativ. De exemplu, software-ul pentru un
utilaj
computerizat care nu poate opera fără acel software specific se include
în
valoarea acelei imobilizări corporale. Acelaşi lucru este valabil şi
pentru sistemul
de operare al unui computer. Atunci când software-ul nu este
parte integrantă a
hardware-ului respectiv, software-ul este tratat ca imobilizare
necorporală.
(5) Listele de
clienţi nu se recunosc ca imobilizări necorporale.
73. - (1) O imobilizare necorporală trebuie
recunoscută în bilanţ dacă se estimează că va genera beneficii
economice pentru
entitate şi costul său poate fi evaluat în mod credibil.
(2) Pentru a
stabili dacă o imobilizare necorporală generată intern
îndeplineşte criteriile
de recunoaştere, o entitate clasifică generarea imobilizării
într-o fază de
cercetare şi o fază de dezvoltare. Dacă o entitate nu poate face
distincţia
între faza de cercetare şi cea de dezvoltare ale unui proiect
intern de creare
a unei imobilizări necorporale, entitatea tratează cheltuielile cu acel
proiect
ca şi cum ar fi determinate doar de faza de cercetare.
(3) Nicio
imobilizare necorporală care decurge din cercetare (sau din faza de
cercetare a
unui proiect intern) nu se recunoaşte. Cheltuielile cu cercetarea (sau
cele din
faza de cercetare a unui proiect intern) se recunosc drept cheltuială
atunci
când sunt generate, deoarece, în faza de cercetare a unui
proiect intern, o
entitate nu poate demonstra că o imobilizare necorporală există şi că
aceasta
va genera beneficii economice viitoare.
(4) Cercetarea
este investigaţia originală şi planificată întreprinsă în
scopul câştigării
unor cunoştinţe sau înţelesuri ştiinţifice ori tehnice noi.
(5) Exemple de
activităţi de cercetare sunt:
a) activităţile al căror scop este acela de a
obţine cunoştinţe noi;
b) identificarea, evaluarea şi selecţia
finală a aplicaţiilor descoperirilor făcute prin cercetare sau a altor
cunoştinţe;
c) căutarea de alternative pentru materiale,
instrumente, produse, procese, sisteme sau servicii; şi
d) formularea, elaborarea, evaluarea şi
selecţia finală a alternativelor posibile pentru materiale,
instrumente,
produse, procese, sisteme sau servicii noi sau îmbunătăţite.
74. - În cadrul
imobilizărilor necorporale se cuprind:
- cheltuielile de constituire;
- cheltuielile de dezvoltare;
- concesiunile, brevetele, licenţele,
mărcile comerciale, drepturile şi activele similare, cu excepţia celor
create
intern de entitate;
- fondul comercial;
- alte imobilizări necorporale;
- avansurile acordate furnizorilor de
imobilizări necorporale; şi
- imobilizările necorporale în curs de
execuţie.
Active
de natura cheltuielilor de constituire.
75. - Cheltuielile
de constituire sunt cheltuielile ocazionate de înfiinţarea sau
dezvoltarea unei
entităţi (taxe şi alte cheltuieli de înscriere şi
înmatriculare, cheltuieli
privind emisiunea şi vânzarea de acţiuni şi obligaţiuni, precum
şi alte
cheltuieli de această natură, legate de înfiinţarea şi extinderea
activităţii
entităţii).
76. - (1) O entitate poate include
cheltuielile
de constituire la "Active", caz în care poate imobiliza
cheltuielile
de constituire. În această situaţie, cheltuielile de constituire
trebuie
amortizate în cadrul unei perioade de maximum cinci ani.
(2) În situaţia în
care cheltuielile de constituire nu au fost integral amortizate, nu se
face
nicio distribuire din profituri, cu excepţia cazului în care suma
rezervelor
disponibile pentru distribuire şi a profitului reportat este cel puţin
egală cu
cea a cheltuielilor neamortizate.
77. - Sumele prezentate
în bilanţ la elementul "Cheltuieli de constituire" trebuie
explicate
în note.
Active
de natura cheltuielilor de dezvoltare.
78. - (1) Imobilizările de natura
cheltuielilor de dezvoltare sunt generate de aplicarea rezultatelor
cercetării
sau a altor cunoştinţe într-un plan sau proiect ce vizează
producţia de
materiale, dispozitive, produse, procese, sisteme sau servicii noi sau
îmbunătăţite substanţial, înainte de începerea
producţiei sau utilizării
comerciale.
(2) O imobilizare
necorporală generată de dezvoltare (sau faza de dezvoltare a unui
proiect
intern) se recunoaşte dacă, şi numai dacă, o entitate poate demonstra
toate
elementele următoare:
a) fezabilitatea tehnică pentru finalizarea
imobilizării necorporale, astfel încât aceasta să fie
disponibilă pentru
utilizare sau vânzare;
b) intenţia sa de a finaliza imobilizarea
necorporală şi de a o utiliza sau vinde;
c) capacitatea sa de a utiliza sau vinde
imobilizarea necorporală;
d) modul în care imobilizarea necorporală va
genera beneficii economice viitoare probabile. Printre altele,
entitatea poate
demonstra existenţa unei pieţe pentru producţia generată de
imobilizarea
necorporală ori pentru imobilizarea necorporală în sine sau, dacă
se prevede
folosirea ei pe plan intern, utilitatea imobilizării necorporale;
e) disponibilitatea unor resurse tehnice,
financiare şi de altă natură adecvate pentru a completa dezvoltarea şi
pentru a
utiliza sau vinde imobilizarea necorporală;
f) capacitatea sa de a evalua credibil
cheltuielile atribuibile imobilizării necorporale pe perioada
dezvoltării sale.
(3) Exemple de
activităţi de dezvoltare sunt:
a) proiectarea, construcţia şi testarea
producţiei intermediare sau folosirea intermediară a prototipurilor şi
modelelor;
b) proiectarea uneltelor şi matriţelor care
implică tehnologie nouă;
c) proiectarea, construcţia şi operarea unei
uzine pilot care nu este fezabilă din punct de vedere economic pentru
producţia
pe scară largă;
d) proiectarea, construcţia şi testarea unei
alternative alese pentru aparatele, produsele, procesele, sistemele sau
serviciile noi sau îmbunătăţite.
79. - (1) La cheltuielile de dezvoltare pot
fi înscrise şi cheltuielile de explorare şi evaluare a resurselor
minerale. Nu
reprezintă imobilizări necorporale de natura activelor de explorare şi
de evaluare
acele active care sunt în mod clar corporale (de exemplu,
vehicule şi
echipamente de forare).
(2) Cheltuielile
de explorare şi evaluare a resurselor minerale sunt cheltuieli generate
de
entitate în legătură cu explorarea şi evaluarea resurselor
minerale, înainte ca
fezabilitatea tehnică şi viabilitatea comercială ale extracţiei
resurselor
minerale să fie demonstrate. Pentru a determina dacă aceste cheltuieli
se
recunosc ca imobilizări necorporale, o entitate ia în considerare
gradul în
care cheltuiala poate fi asociată cu descoperirea resurselor minerale.
Explorarea şi evaluarea resurselor minerale
se referă la prospectarea resurselor minerale, inclusiv minereuri,
petrol, gaz
natural şi resurse similare neregenerative, după ce entitatea a obţinut
drepturile
legale de a explora într-o anumită zonă, precum şi determinarea
fezabilităţii
tehnice şi a viabilităţii comerciale ale extracţiei resurselor minerale.
(3) Exemple de
cheltuieli care pot fi incluse în evaluarea iniţială a activelor
de explorare
şi exploatare pot fi următoarele:
a) cheltuieli cu achiziţia drepturilor de a
explora;
b) cheltuieli cu studii topografice,
geologice, geochimice şi geofizice etc.
(4) O entitate nu
va înregistra la cheltuieli de dezvoltare de natura cheltuielilor
de explorare
şi evaluare a resurselor minerale cheltuielile angajate:
a) înainte de explorarea şi evaluarea
resurselor minerale, cum sunt cheltuielile ce au avut loc înainte
de momentul
în care entitatea a obţinut dreptul legal de a explora o anumită
zonă;
b) după ce sunt demonstrabile fezabilitatea
tehnică şi viabilitatea comercială ale extracţiei unei resurse minerale.
(5) O imobilizare
necorporală de natura activelor de explorare şi evaluare nu va mai fi
clasificată ca atare atunci când fezabilitatea tehnică şi
viabilitatea
comercială ale extracţiei unei resurse minerale sunt demonstrabile.
(6) Cheltuielile
legate de valorificarea resurselor minerale nu vor fi recunoscute drept
active
de explorare şi evaluare.
(7) Unul sau mai
multe din următoarele fapte şi împrejurări indică faptul că o
entitate ar
trebui să analizeze şi să efectueze, dacă este cazul, o ajustare pentru
deprecierea activelor de explorare şi evaluare:
a) durata pentru care entitatea are dreptul
de a explora o anumită zonă a expirat în decursul perioadei sau
va expira în
viitorul apropiat şi nu se preconizează reînnoirea;
b) nu sunt prevăzute în buget şi nici
planificate cheltuieli substanţiale pentru explorarea în
continuare şi pentru
evaluarea resurselor minerale în acea zonă;
c) explorarea şi evaluarea resurselor
minerale dintr-o anumită zonă nu au dus la descoperirea unor cantităţi
de
resurse minerale viabile din punct de vedere comercial, iar entitatea a
decis
să întrerupă acest gen de activităţi în zona respectivă;
d) există suficiente date care să indice că,
deşi este posibilă o dezvoltare în zona respectivă, este puţin
probabil ca
valoarea contabilă a activului de explorare şi evaluare să fie complet
recuperată în urma valorificării sau vânzării etc.
80. - (1) Cheltuielile de dezvoltare se
amortizează pe perioada contractului sau pe durata de utilizare, după
caz.
(2) În cazul în
care durata contractului sau durata de utilizare depăşeşte cinci ani,
aceasta
trebuie prezentată în notele explicative, împreună cu
motivele care au
determinat-o.
(3) În situaţia în
care cheltuielile de dezvoltare nu au fost integral amortizate, nu se
face
nicio distribuire din profituri, cu excepţia cazului în care suma
rezervelor
disponibile pentru distribuire şi a profitului reportat este cel puţin
egală cu
cea a cheltuielilor neamortizate.
(4) - Sumele
prezentate în bilanţ la elementul "Cheltuieli de dezvoltare"
trebuie
explicate în notele explicative.
Concesiunile,
brevetele, licenţele, mărcile comerciale, drepturile şi activele
similare.
81. - (1) Concesiunile, brevetele, licenţele,
mărcile comerciale, drepturile şi activele similare reprezentând
aport,
achiziţionate sau dobândite pe alte căi, se înregistrează
în conturile de
imobilizări necorporale la costul de achiziţie sau valoarea de aport,
după caz.
În această situaţie valoarea de aport se asimilează valorii juste.
(2) Concesiunile
primite se reflectă ca imobilizări necorporale atunci când
contractul de
concesiune stabileşte o durată şi o valoare determinate pentru
concesiune.
Amortizarea concesiunii urmează a fi înregistrată pe durata de
folosire a
acesteia, stabilită potrivit contractului. În cazul în care
contractul prevede
plata unei redevenţe/chirii, şi nu o valoare amortizabilă, în
contabilitatea
entităţii care primeşte concesiunea, se reflectă cheltuiala
reprezentând
redevenţa/chiria, fără recunoaşterea unei imobilizări necorporale.
(3) Brevetele,
licenţele, mărcile comerciale, drepturile şi alte active similare se
amortizează pe durata prevăzută pentru utilizarea lor de către
entitatea care
le deţine.
82. - (1) În cazul unui acord de
concesiune a
serviciilor de tip public-privat, încheiat potrivit legislaţiei
în vigoare,
licenţa primită de entitatea care are calitatea de operator, de a taxa
utilizatorii unui serviciu public, se înregistrează la
imobilizări necorporale,
dacă sunt stabilite o durată şi o valoare pentru această licenţă.
(2) În înţelesul
prezentelor reglementări, un acord de concesiune a serviciilor este de
tip
public-privat dacă:
a) concedentul controlează sau reglementează
ce servicii trebuie să presteze operatorul în cadrul
infrastructurii, cui
trebuie să le presteze şi la ce preţ; şi
b) concedentul controlează - prin dreptul de
proprietate, dreptul de beneficiu sau în alt mod - orice interes
rezidual în
infrastructură la terminarea acordului.
Fondul
comercial.
83. - (1) Fondul comercial se recunoaşte, de
regulă, la consolidare şi reprezintă diferenţa dintre costul de
achiziţie şi
valoarea justă la data tranzacţiei, a părţii din activele nete
achiziţionate de
către o entitate.
(2) În situaţiile
financiare anuale individuale, fondul comercial se poate recunoaşte
numai în
cazul transferului tuturor activelor sau al unei părţi a acestora şi,
după caz,
şi de datorii şi capitaluri proprii, indiferent dacă este realizat ca
urmare a
cumpărării sau ca urmare a unor operaţiuni de fuziune. Transferul este
în
legătură cu o afacere, reprezentată de un ansamblu integrat de
activităţi şi
active organizate şi administrate în scopul obţinerii de
profituri,
înregistrării de costuri mai mici sau alte beneficii.
Pentru recunoaşterea în contabilitate a
activelor şi datoriilor primite cu ocazia acestui transfer, entităţile
trebuie
să procedeze la evaluarea valorii juste a elementelor primite, în
scopul
determinării valorii individuale a acestora. Aceasta se efectuează, de
regulă,
de către profesionişti calificaţi în evaluare, membri ai unui
organism
profesional în domeniu, recunoscut naţional şi internaţional.
(3) Fondul
comercial generat intern nu se recunoaşte ca activ deoarece nu este o
resursă
identificabilă (adică nu este separabil şi nici nu decurge din drepturi
legale
contractuale sau de altă natură) controlată de entitate, care să poată
fi
evaluată credibil la cost.
(4) În cazul în
care fondul comercial este tratat ca un activ, se au în vedere
următoarele
prevederi:
a) fondul comercial se amortizează, de
regulă, în cadrul unei perioade de maximum cinci ani;
b) totuşi, entităţile pot să amortizeze
fondul comercial în mod sistematic într-o perioadă de peste
cinci ani, cu
condiţia ca această perioadă să nu depăşească durata de utilizare
economică a
activului şi să fie prezentată şi justificată în notele
explicative.
(5) Dacă în
situaţiile financiare anuale individuale se înregistrează fond
comercial
negativ, tratamentul acestuia este cel prevăzut la pct. 52 din
Reglementările
contabile conforme cu Directiva a VII-a a Comunităţilor Economice
Europene.
Notă: Alin.
(5) a fost introdus începând cu data de 29 decembrie 2010 –
O.M.F.P. nr. 2869/
2010.
Avansuri
şi alte imobilizări necorporale.
84. - (1) În cadrul avansurilor şi altor
imobilizări necorporale se înregistrează avansurile acordate
furnizorilor de
imobilizări necorporale, programele informatice create de entitate sau
achiziţionate de la terţi pentru necesităţile proprii de utilizare,
precum şi
reţete, formule, modele, proiecte şi prototipuri.
(2) Programele
informatice, precum şi celelalte imobilizări necorporale
înregistrate la
elementul "Alte imobilizări necorporale" se amortizează pe durata
prevăzută pentru utilizarea lor de către entitatea care le deţine.
(3) În cazul
programelor informatice achiziţionate împreună cu licenţele de
utilizare, dacă
se poate efectua o separare între cele două active, acestea sunt
contabilizate
şi amortizate separat.
Imobilizările
necorporale în curs de execuţie.
85. -
Imobilizările necorporale în curs de execuţie reprezintă
imobilizările
necorporale neterminate până la sfârşitul perioadei,
evaluate la costul de
producţie sau costul de achiziţie, după caz.
Evaluarea
iniţială a imobilizărilor necorporale.
86. - O
imobilizare necorporală se înregistrează iniţial la costul de
achiziţie sau de
producţie, aşa cum sunt definite în prezentele reglementări.
87. - Un element
raportat drept cheltuială într-o perioadă nu poate fi recunoscut
ulterior ca
parte din costul unei imobilizări necorporale.
Cheltuieli
ulterioare.
88. - (1) Cheltuielile ulterioare efectuate
cu o imobilizare necorporală după cumpărarea sau finalizarea acesteia
se
înregistrează în conturile de cheltuieli atunci când
sunt efectuate.
(2) Cheltuielile
ulterioare vor majora costul imobilizării necorporale atunci când
este probabil
că aceste cheltuieli vor permite activului să genereze beneficii
economice
viitoare peste performanţa prevăzută iniţial şi pot fi evaluate
credibil.
Evaluarea
la data bilanţului.
89. - O
imobilizare necorporală trebuie prezentată în bilanţ la valoarea
de intrare,
mai puţin ajustările cumulate de valoare.
Cedarea.
90. - O
imobilizare necorporală trebuie scoasă din evidenţă la cedare sau
atunci când
niciun beneficiu economic viitor nu mai este aşteptat din utilizarea
sau
cedarea sa.
91. - (1) În cazul scoaterii din
evidenţă a
unei imobilizări necorporale, sunt evidenţiate distinct veniturile din
vânzare,
cheltuielile reprezentând valoarea neamortizată a imobilizării şi
alte
cheltuieli legate de cedarea acesteia.
(2) În scopul
prezentării în contul de profit şi pierdere, câştigurile
sau pierderile care
apar odată cu încetarea utilizării sau ieşirea unei imobilizări
necorporale se
determină ca diferenţă între veniturile generate de ieşirea
activului şi valoarea
sa neamortizată, inclusiv cheltuielile ocazionate de cedarea acestuia,
şi
trebuie prezentate ca valoare netă, ca venituri sau cheltuieli, după
caz, în
contul de profit şi pierdere, la elementul "Alte venituri din
exploatare", respectiv "Alte cheltuieli de exploatare", după
caz.
Recunoaşterea
imobilizărilor corporale.
92. -
Imobilizările corporale reprezintă active care:
a) sunt deţinute de o entitate pentru a fi
utilizate în producţia de bunuri sau prestarea de servicii,
pentru a fi
închiriate terţilor sau pentru a fi folosite în scopuri
administrative; şi
b) sunt utilizate pe parcursul unei perioade
mai mari de un an.
93. - (1) Imobilizările corporale cuprind:
terenuri şi construcţii; instalaţii tehnice şi maşini; alte instalaţii,
utilaje
şi mobilier; avansuri acordate furnizorilor de imobilizări corporale şi
imobilizări corporale în curs de execuţie.
(2) Terenurile şi
clădirile sunt active separabile şi sunt contabilizate separat, chiar
atunci
când sunt achiziţionate împreună. O creştere a valorii
terenului pe care se
află o clădire nu afectează determinarea valorii amortizabile a
clădirii.
94. - (1) Contabilitatea terenurilor se ţine
pe două categorii: terenuri şi amenajări de terenuri.
(2) În
contabilitatea analitică, terenurile pot fi evidenţiate pe următoarele
grupe:
terenuri agricole, terenuri silvice, terenuri fără construcţii,
terenuri cu
zăcăminte, terenuri cu construcţii şi altele.
95. - (1) Imobilizările corporale deţinute
în
baza unui contract de leasing se evidenţiază în contabilitate
în funcţie de
prevederile contractelor încheiate între părţi, precum şi
legislaţia în
vigoare.
Entităţile ţin cont, de asemenea, şi de
cerinţele principiului prevalenţei economicului asupra juridicului,
prevăzut la
pct. 46.
(2) Clasificarea
contractelor de leasing în leasing financiar sau leasing
operaţional se
efectuează la începutul contractului.
96. - (1) În înţelesul prezentelor
reglementări, termenii de mai jos au următoarele semnificaţii:
a) contract de leasing este un acord prin
care locatorul cedează locatarului, în schimbul unei plăţi sau
serii de plăţi,
dreptul de a utiliza un bun pentru o perioadă stabilită;
b) leasing financiar este operaţiunea de
leasing care transferă cea mai mare parte din riscurile şi avantajele
aferente
dreptului de proprietate asupra activului;
c) leasing operaţional este operaţiunea de
leasing ce nu intră în categoria leasingului financiar.
(2) Un contract de
leasing poate fi recunoscut ca leasing financiar dacă
îndeplineşte cel puţin
una dintre următoarele condiţii:
a) leasingul transferă locatarului titlul de
proprietate asupra bunului până la sfârşitul duratei
contractului de leasing;
b) locatarul are opţiunea de a cumpăra bunul
la un preţ estimat a fi suficient de mic în comparaţie cu
valoarea justă la
data la care opţiunea devine exercitabilă, astfel încât, la
începutul
contractului de leasing, există în mod rezonabil certitudinea că
opţiunea va fi
exercitată;
c) durata contractului de leasing acoperă, în
cea mai mare parte, durata de viaţă economică a bunului, chiar dacă
titlul de
proprietate nu este transferat;
d) valoarea totală a ratelor de leasing, mai
puţin cheltuielile accesorii, este mai mare sau egală cu valoarea de
intrare a
bunului, reprezentată de valoarea la care a fost achiziţionat bunul de
către
finanţator, respectiv costul de achiziţie;
e) bunurile ce constituie obiectul
contractului de leasing sunt de natură specială, astfel
încât numai locatarul
le poate utiliza fără modificări majore.
97. - (1) Înregistrarea în
contabilitate a amortizării
bunului ce face obiectul contractului se efectuează în cazul
leasingului
financiar de către locatar/utilizator, iar în cazul leasingului
operaţional, de
către locator/finanţator.
(2) În cazul
leasingului financiar, achiziţiile de către locatar de bunuri imobile
şi mobile
sunt tratate ca investiţii în imobilizări, fiind supuse
amortizării pe o bază
consecventă cu politica normală de amortizare pentru bunuri similare
ale
locatarului.
(3) În cazul
leasingului operaţional, bunurile sunt supuse amortizării de către
locator, pe
o bază consecventă cu politica normală de amortizare pentru bunuri
similare ale
acestuia.
98. - (1) Reflectarea în contabilitatea
locatarilor a activelor aferente operaţiunilor de leasing financiar se
efectuează cu ajutorul conturilor de imobilizări necorporale şi
imobilizări
corporale.
(2) Dobânzile de
plătit corespunzătoare datoriilor din operaţiuni de leasing financiar
se
înregistrează în contabilitatea locatarilor periodic,
conform contabilităţii de
angajamente, în contrapartida contului de cheltuieli.
Dobânda de plătit,
aferentă perioadelor viitoare, se evidenţiază în conturi în
afara bilanţului
(contul 8051 "Dobânzi de plătit").
99. - (1) Locatorul are recunoscute în
contabilitate bunurile date în regim de leasing financiar drept
creanţe
imobilizate.
(2) Dobânzile de
primit corespunzătoare creanţelor din operaţiuni de leasing financiar
se
înregistrează în contabilitatea locatorului periodic,
conform contabilităţii de
angajamente, în contrapartida contului de venituri.
(3) La recunoaşterea
în contabilitate a contractelor de leasing financiar trebuie
avută în vedere
legislaţia care reglementează categoriile de entităţi care pot derula
asemenea
operaţiuni.
100. - (1) La contabilizarea operaţiunilor de
leasing operaţional, locatorul trebuie să prezinte bunurile date
în regim de
leasing operaţional în conturile de imobilizări necorporale şi
imobilizări
corporale, în conformitate cu natura acestora.
(2) Sumele
încasate sau de încasat se înregistrează în
contabilitatea locatorului ca un
venit în contul de profit şi pierdere, conform contabilităţii de
angajamente
101. - (1) În contabilitatea locatarului,
bunurile luate în leasing operaţional sunt evidenţiate în
conturi de evidenţă
din afara bilanţului.
(2) Sumele plătite
sau de plătit se înregistrează în contabilitatea
locatarului ca o cheltuială în
contul de profit şi pierdere, conform contabilităţii de angajamente.
102. - O tranzacţie
de vânzare a unui activ pe termen lung şi de închiriere a
aceluiaşi activ în
regim de leasing (leaseback) se contabilizează în funcţie de
clauzele
contractului de leasing, astfel:
a) dacă tranzacţia de vânzare şi închiriere a
aceluiaşi activ are ca rezultat un leasing financiar, tranzacţia
reprezintă un
mijloc prin care locatorul acordă o finanţare locatarului, activul
având rol de
garanţie.
Entitatea
beneficiară a finanţării (locatarul) nu va recunoaşte în
contabilitate
operaţiunea de vânzare a activului, nefiind îndeplinite
condiţiile de
recunoaştere a veniturilor. Activul rămâne înregistrat
în continuare la
valoarea existentă anterior operaţiunii de leasing, cu regimul de
amortizare
aferent.
Operaţiunea
de finanţare va fi evidenţiată prin articolul contabil 512 "Conturi
curente la bănci" = 167 "Alte împrumuturi şi datorii asimilate",
urmând ca dobânda şi alte costuri ale finanţării, potrivit
contractelor
încheiate, să fie înregistrate conform prezentelor
reglementări.
Din
punctul de vedere al regimului taxei pe valoarea adăugată, au loc două
operaţiuni distincte, respectiv livrarea bunului, efectuată de locatar,
şi
operaţiunea de leasing, efectuată de locator, pentru care taxa pe
valoarea
adăugată se evidenţiază potrivit legii;
b) dacă tranzacţia de vânzare şi închiriere a
aceluiaşi activ are
ca rezultat un leasing operaţional, entitatea vânzătoare
contabilizează o
tranzacţie de vânzare, cu înregistrarea scoaterii din
evidenţă a activului şi a
sumelor încasate sau de încasat şi a taxei pe valoarea
adăugată pentru
operaţiunile taxabile, conform prevederilor legale.
Operaţiunea
de închiriere a activului în regim de leasing operaţional
se contabilizează de
utilizator conform prezentelor reglementări. Ca urmare, operaţiunea se
reflectă
în contul de profit şi pierdere.
103. - (1) În vederea
întocmirii situaţiilor financiare anuale, utilizatorii bunurilor
luate în leasing
financiar sau operaţional inventariază şi transmit societăţii de
leasing lista
bunurilor deţinute în baza contractelor de leasing.
(2) Entităţile contractante care au efectuat operaţiuni de
leasing
şi leaseback trebuie să prezinte în notele explicative la
situaţiile financiare
anuale informaţii referitoare la operaţiunile derulate.
104. - (1) În cadrul
imobilizărilor corporale sunt evidenţiate în mod distinct
imobilizările
corporale în curs de execuţie.
(2) Sunt reflectate, de asemenea, distinct în
contabilitate, acele
imobilizări corporale cumpărate, pentru care s-au transferat riscurile
şi
beneficiile aferente, dar care sunt în curs de aprovizionare
(grupa 22
"Imobilizări corporale în curs de aprovizionare" din Planul de
conturi general).
Evaluarea
iniţială a imobilizărilor corporale.
105. - (1) O imobilizare corporală recunoscută
ca activ trebuie evaluată iniţial la costul său determinat potrivit
regulilor
de evaluare din prezentele reglementări, în funcţie de
modalitatea de intrare
în entitate.
(2) Exemple de
costuri care se efectuează în legătură cu construcţia unei
imobilizări
corporale, direct atribuibile acesteia, sunt:
a) costurile reprezentând salariile
angajaţilor, contribuţiile legale şi alte cheltuieli legate de acestea,
care
rezultă direct din construcţia imobilizării corporale;
b) cheltuieli materiale;
c) costurile de amenajare a amplasamentului;
d) costurile iniţiale de livrare şi
manipulare;
e) costurile de instalare şi asamblare;
f) cheltuieli de proiectare şi pentru
obţinerea autorizaţiilor;
g) costurile de testare a funcţionării
corecte a activului, după deducerea încasărilor nete provenite
din vânzarea
elementelor produse în timpul aducerii activului la amplasamentul
şi condiţia
de funcţionare (cum ar fi eşantioanele produse la testarea
echipamentului);
h) onorariile profesionale plătite avocaţilor
şi experţilor etc.
(3) În cazul în
care o clădire este demolată pentru a fi construită o alta,
cheltuielile cu
demolarea sunt recunoscute după natura lor, fără a fi considerate
costuri de amenajare
a amplasamentului. Acelaşi tratament contabil se aplică şi
cheltuielilor
reprezentând valoarea neamortizată a clădirii demolate.
(4) În costul unei
imobilizări corporale sunt incluse şi costurile estimate iniţial cu
demontarea
şi mutarea acesteia la scoaterea din funcţiune, precum şi cu
restaurarea
amplasamentului pe care este poziţionată imobilizarea, atunci
când aceste sume
pot fi estimate credibil şi entitatea are o obligaţie legată de
demontare,
mutare a imobilizării corporale şi de refacere a amplasamentului.
(5) Costurile
estimate cu demontarea şi mutarea imobilizării corporale, precum şi
cele cu
restaurarea amplasamentului se recunosc în valoarea acesteia,
în corespondenţă
cu un cont de provizioane (contul 1513 "Provizioane pentru dezafectare
imobilizări
corporale şi alte acţiuni similare legate de acestea").
Cheltuieli
ulterioare.
106. - (1) Cheltuielile ulterioare aferente
unei imobilizări corporale trebuie recunoscute, de regulă, drept
cheltuieli în
perioada în care au fost efectuate.
(2) Cheltuielile
efectuate în legătură cu imobilizările corporale utilizate
în baza unui
contract de închiriere, locaţie de gestiune sau alte contracte
similare se
evidenţiază în contabilitatea entităţii care le-a efectuat, la
imobilizări
corporale sau drept cheltuieli în perioada în care au fost
efectuate, în
funcţie de beneficiile economice aferente, similar cheltuielilor
efectuate în
legătură cu imobilizările corporale proprii.
107. - (1) Costul reparaţiilor efectuate la
imobilizările corporale, în scopul asigurării utilizării continue
a acestora,
trebuie recunoscut ca o cheltuială în perioada în care este
efectuată.
(2) Sunt
recunoscute ca o componentă a activului, sub forma cheltuielilor
ulterioare,
investiţiile efectuate la imobilizările corporale. Acestea trebuie să
aibă ca
efect îmbunătăţirea parametrilor tehnici iniţiali ai acestora şi
să conducă la
obţinerea de beneficii economice viitoare, suplimentare faţă de cele
estimate
iniţial.
Obţinerea de beneficii se poate realiza fie
direct prin creşterea veniturilor, fie indirect prin reducerea
cheltuielilor de
întreţinere şi funcţionare.
108. - (1) Imobilizările corporale în
curs de
execuţie reprezintă investiţiile neterminate efectuate în regie
proprie sau în
antrepriză. Acestea se evaluează la costul de producţie sau costul de
achiziţie, după caz.
(2) Imobilizările
corporale în curs de execuţie se trec în categoria
imobilizărilor finalizate
după recepţia, darea în folosinţă sau punerea în funcţiune
a acestora, după
caz.
(3) Costul unei
imobilizări corporale construite în regie proprie este determinat
folosind
aceleaşi principii ca şi pentru un activ achiziţionat. Astfel, dacă
entitatea
produce active similare, în scopul comercializării, în
cadrul unor tranzacţii
normale, atunci costul activului este de obicei acelaşi cu costul de
construire
a acelui activ destinat vânzării. Prin urmare, orice profituri
interne sunt
eliminate din calculul costului acestui activ. În mod similar,
cheltuiala
reprezentând rebuturi, manopera sau alte resurse peste limitele
acceptate ca
fiind normale, precum şi pierderile care au apărut în cursul
construcţiei în
regie proprie a activului nu sunt incluse în costul activului.
Evaluarea
la data bilanţului.
109. - O
imobilizare corporală trebuie prezentată în bilanţ la valoarea de
intrare, mai
puţin ajustările cumulate de valoare.
Amortizarea.
110. - (1) Amortizarea se stabileşte prin
aplicarea cotelor de amortizare asupra valorii de intrare a
imobilizărilor.
(2) Amortizarea
imobilizărilor corporale se calculează începând cu luna
următoare punerii în
funcţiune şi până la recuperarea integrală a valorii lor de
intrare. La
stabilirea amortizării imobilizărilor corporale sunt avute în
vedere duratele
de utilizare economică şi condiţiile de utilizare a acestora.
(3) În cazul în
care imobilizările corporale sunt trecute în conservare, în
funcţie de politica
contabilă adoptată, entitatea înregistrează în
contabilitate o cheltuială cu
amortizarea sau o cheltuială corespunzătoare ajustării pentru
deprecierea
constatată.
(4) O modificare
semnificativă a condiţiilor de utilizare sau învechirea unei
imobilizări
corporale poate justifica revizuirea duratei de amortizare. De
asemenea, în
cazul în care imobilizările corporale sunt trecute în
conservare, folosirea lor
fiind întreruptă pe o perioadă îndelungată, poate fi
justificată revizuirea
duratei de amortizare.
(5) În cazuri
excepţionale, inclusiv în situaţia prevăzută la pct. 121 alin.
(3) din
prezentele reglementări, durata de amortizare stabilită iniţial se
poate
modifica, această reestimare conducând la o nouă cheltuială cu
amortizarea pe
perioada rămasă de utilizare.
111. - (1) Amortizarea imobilizărilor
corporale concesionate, închiriate sau în locaţie de
gestiune se calculează şi
se înregistrează în contabilitate de către entitatea care
le are în proprietate.
(2) Se supun, de
asemenea, amortizării investiţiile efectuate la imobilizările corporale
luate
cu chirie, pe durata contractului de închiriere.
La expirarea contractului de închiriere,
valoarea investiţiilor efectuate şi a amortizării corespunzătoare se
cedează
proprietarului imobilizării. În funcţie de clauzele cuprinse
în contractul de
închiriere, transferul poate reprezenta o vânzare de active
sau o altă
modalitate de cedare. Înregistrarea în contabilitate a
operaţiunilor se
efectuează conform prezentelor reglementări.
112. - (1) Entităţile amortizează
imobilizările corporale utilizând unul din următoarele regimuri
de amortizare:
a) amortizarea liniară realizată prin
includerea uniformă în cheltuielile de exploatare a unor sume
fixe, stabilite
proporţional cu numărul de ani ai duratei de utilizare economică a
acestora;
b) amortizarea degresivă, care constă în
multiplicarea cotelor de amortizare liniară cu un anumit coeficient,
caz în
care poate fi avută în vedere legislaţia în vigoare;
c) amortizarea accelerată, care constă în
includerea, în primul an de funcţionare, în cheltuielile de
exploatare a unei
amortizări de până la 50% din valoarea de intrare a imobilizării.
Amortizările
anuale pentru exerciţiile financiare următoare sunt calculate la
valoarea
rămasă de amortizat, după regimul liniar, prin raportare la numărul de
ani de
utilizare rămaşi. Deoarece amortizarea calculată trebuie să fie
corelată cu
modul de utilizare a activului şi, întrucât în cazuri
rare o imobilizare
corporală se consumă în primul an în procent de până
la 50%, rezultă că metoda
de amortizare accelerată este mai puţin utilizată în scopuri
contabile;
d) amortizare calculată pe unitate de produs
sau serviciu, atunci când natura imobilizării justifică
utilizarea unei asemenea
metode de amortizare.
(2) Metoda de
amortizare folosită trebuie să reflecte modul în care beneficiile
economice
viitoare ale unui activ se aşteaptă să fie consumate de entitate.
(3) Metoda de
amortizare se aplică de o manieră consecventă pentru toate activele de
aceeaşi
natură şi având condiţii de utilizare identice, în funcţie
de politica
contabilă adoptată.
(4) Metoda de
amortizare se poate modifica doar atunci când aceasta este
determinată de o
eroare în estimarea modului de consumare a beneficiilor aferente
respectivei
imobilizări corporale.
(5) Amortizarea
aferentă imobilizărilor corporale se înregistrează în
contabilitate ca o
cheltuială.
113. - (1) Terenurile nu se amortizează.
(2) Investiţiile
efectuate pentru amenajarea lacurilor, bălţilor, iazurilor, terenurilor
şi
pentru alte lucrări similare se recuperează pe calea amortizării, prin
includerea în cheltuielile de exploatare într-o perioadă
determinată de
administratori sau persoanele care au obligaţia gestionării entităţii,
pe baza
duratelor de viaţă utilă ale acestora.
Cedarea
şi casarea.
114. - (1) O imobilizare corporală trebuie
scoasă din evidenţă la cedare sau casare, atunci când niciun
beneficiu economic
viitor nu mai este aşteptat din utilizarea sa ulterioară.
(2) Dacă o
entitate recunoaşte în valoarea contabilă a unei imobilizări
corporale costul
unei înlocuiri parţiale (înlocuirea unei componente),
atunci ea scoate din
evidenţă valoarea contabilă a părţii înlocuite, cu amortizarea
aferentă, dacă
dispune de informaţiile necesare.
115. - (1) În cazul scoaterii din
evidenţă a
unei imobilizări corporale, sunt evidenţiate distinct veniturile din
vânzare,
cheltuielile reprezentând valoarea neamortizată a imobilizării şi
alte
cheltuieli legate de cedarea acesteia.
(2) În scopul
prezentării în contul de profit şi pierdere, câştigurile
sau pierderile
obţinute în urma casării sau cedării unei imobilizări corporale
trebuie
determinate ca diferenţă între veniturile generate de scoaterea
din evidenţă şi
valoarea sa neamortizată, inclusiv cheltuielile ocazionate de aceasta
şi
trebuie prezentate ca valoare netă, ca venituri sau cheltuieli, după
caz, în
contul de profit şi pierdere, la elementul "Alte venituri din
exploatare", respectiv "Alte cheltuieli de exploatare", după
caz.
Compensaţii
de la terţi.
116. - (1) În cazul distrugerii totale
sau
parţiale a unor imobilizări corporale, creanţele sau sumele
compensatorii
încasate de la terţi, legate de acestea, precum şi achiziţionarea
sau
construcţia ulterioară de active noi sunt operaţiuni economice
distincte şi
trebuie înregistrate ca atare pe baza documentelor justificative.
Astfel, deprecierea activelor se
evidenţiază la momentul constatării acesteia, iar dreptul de a
încasa
compensaţiile se evidenţiază pe seama veniturilor conform
contabilităţii de
angajamente, în momentul stabilirii acestuia.
(2) Exemple de
asemenea compensaţii pot fi înregistrate în următoarele
situaţii:
a) sume plătite/de plătit de către companiile
de asigurare pentru deprecierea sau pierderea unor imobilizări
corporale
cauzată, de exemplu, de dezastre naturale sau furt;
b) sume acordate de guvern, în schimbul unor
imobilizări corporale, de exemplu, terenuri care au fost expropriate.
117. - (1) Imobilizările financiare cuprind
acţiunile deţinute la entităţile afiliate, împrumuturile acordate
entităţilor
afiliate, interesele de participare, împrumuturile acordate
entităţilor de care
compania este legată în virtutea intereselor de participare, alte
investiţii
deţinute ca imobilizări, alte împrumuturi.
(2) În sensul
prezentelor reglementări, prin interese de participare se
înţelege drepturile
în capitalul altor entităţi, reprezentate sau nu prin titluri,
care, prin
crearea unei legături durabile cu aceste entităţi, sunt destinate să
contribuie
la activităţile entităţii. Deţinerea unei părţi din capitalul unei alte
entităţi se presupune că reprezintă un interes de participare, atunci
când
depăşeşte un procentaj de 20%.
(3) Contravaloarea
acţiunilor şi a altor imobilizări financiare primite cu titlu gratuit
se înregistrează
în contrapartidă cu contul 1068 "Alte rezerve."
118. - (1) La alte creanţe imobilizate se
cuprind garanţiile, depozitele şi cauţiunile depuse de entitate la
terţi.
(2) În conturile
de creanţe imobilizate reprezentând împrumuturi acordate se
înregistrează
sumele acordate terţilor în baza unor contracte pentru care
entitatea percepe
dobânzi, potrivit legii.
(3) Entităţile
care au evidenţiate în contul de creanţe imobilizate creanţe
imobilizate cu
scadenţa mai mare de un an, vor prezenta în bilanţ, la
imobilizări financiare,
numai partea cu scadenţa mai mare de 12 luni, diferenţa urmând a
fi reflectată
la creanţe.
Evaluarea
iniţială.
119. -
Imobilizările financiare recunoscute ca activ se evaluează la costul de
achiziţie sau valoarea determinată prin contractul de dobândire a
acestora.
Evaluarea
la data bilanţului.
120. -
Imobilizările financiare se prezintă în bilanţ la valoarea de
intrare mai puţin
ajustările cumulate pentru pierdere de valoare.
121. - (1) Entităţile pot proceda la
reevaluarea imobilizărilor corporale existente la sfârşitul
exerciţiului
financiar, astfel încât acestea să fie prezentate în
contabilitate la valoarea
justă, cu reflectarea rezultatelor acestei reevaluări în
situaţiile financiare
întocmite pentru acel exerciţiu.
Amortizarea calculată pentru imobilizările
corporale astfel reevaluate se înregistrează în
contabilitate începând cu
exerciţiul financiar următor celui pentru care s-a efectuat reevaluarea.
(2) Evaluările
efectuate cu ocazia reorganizărilor de întreprinderi (fuziuni,
divizări) nu
constituie reevaluare în sensul prezentelor reglementări
contabile, aceste
evaluări efectuându-se în scopul stabilirii raportului de
schimb, pentru toate
elementele de bilanţ. Fac excepţie situaţiile în care data
situaţiilor
financiare care stau la baza reorganizării coincide cu data situaţiilor
financiare anuale.
(3) Dacă o
imobilizare corporală complet amortizată mai poate fi folosită, cu
ocazia reevaluării
acesteia i se stabileşte o nouă valoare şi o nouă durată de utilizare
economică, corespunzătoare perioadei estimate a se folosi în
continuare.
(4) În cazul
efectuării reevaluării imobilizărilor corporale, acest lucru trebuie
prezentat
în notele explicative, împreună cu elementele supuse
reevaluării, metoda prin
care s-au calculat valorile prezentate, precum şi elementul afectat din
contul
de profit şi pierdere.
122. - (1) Reevaluarea imobilizărilor
corporale se face la valoarea justă de la data bilanţului. Valoarea
justă se
determină pe baza unor evaluări efectuate, de regulă, de profesionişti
calificaţi în evaluare, membri ai unui organism profesional
în domeniu,
recunoscut naţional şi internaţional.
(2) La reevaluarea
unei imobilizări corporale, amortizarea cumulată la data reevaluării
este
tratată în unul din următoarele moduri:
a) recalculată proporţional cu schimbarea
valorii contabile brute a activului, astfel încât valoarea
contabilă a
activului, după reevaluare, să fie egală cu valoarea sa reevaluată.
Această
metodă este folosită, deseori, în cazul în care activul
este reevaluat prin
aplicarea unui indice; sau
b) eliminată din valoarea contabilă brută a
activului şi valoarea netă, determinată în urma corectării cu
ajustările de
valoare, este recalculată la valoarea reevaluată a activului. Această
metodă
este folosită, deseori, pentru clădirile care sunt reevaluate la
valoarea lor
de piaţă.
123. - (1) În cazul în care,
ulterior
recunoaşterii iniţiale ca activ, valoarea unui activ imobilizat este
determinată
pe baza reevaluării activului respectiv, valoarea rezultată din
reevaluare va
fi atribuită activului, în locul costului de achiziţie/costului
de producţie
sau al oricărei alte valori atribuite înainte acelui activ.
În astfel de
cazuri, regulile privind amortizarea se vor aplica activului
având în vedere
valoarea acestuia, determinată în urma reevaluării.
(2) Elementele
dintr-o grupă de imobilizări corporale se reevaluează simultan pentru a
se
evita reevaluarea selectivă şi raportarea în situaţiile
financiare anuale a
unor valori care sunt o combinaţie de costuri şi valori calculate la
date
diferite.
(3) Dacă un activ
imobilizat este reevaluat, toate celelalte active din grupa din care
face parte
trebuie reevaluate.
(4) O grupă de
imobilizări corporale cuprinde active de aceeaşi natură şi utilizări
similare,
aflate în exploatarea unei entităţi.
(5) Exemple de
grupe de imobilizări corporale sunt: terenuri; clădiri; maşini şi
echipamente;
nave; aeronave etc.
(6) Reevaluările
trebuie făcute cu suficientă regularitate, astfel încât
valoarea contabilă să
nu difere substanţial de cea care ar fi determinată folosind valoarea
justă de
la data bilanţului. Valoarea justă a imobilizărilor corporale este
determinată,
în general, plecând de la valoarea lor de piaţă.
(7) Dacă un activ
dintr-o grupă de active nu poate fi reevaluat, de exemplu, din cauză că
nu
există o piaţă activă pentru acel activ, activul trebuie prezentat
în bilanţ la
cost, minus ajustările cumulate de valoare.
(8) O piaţă activă
este o piaţă unde sunt îndeplinite cumulativ următoarele condiţii:
a) elementele comercializate sunt omogene;
b) pot fi găsiţi în permanenţă cumpărători şi
vânzători interesaţi; şi
c) preţurile sunt cunoscute de cei
interesaţi.
(9) Dacă valoarea
justă a unei imobilizări corporale nu mai poate fi determinată,
valoarea
activului prezentată în bilanţ trebuie să fie valoarea sa
reevaluată la data
ultimei reevaluări, din care se scad ajustările cumulate de valoare.
124. - (1) În cazul în care se
efectuează
reevaluarea imobilizărilor corporale, diferenţa dintre valoarea
rezultată în
urma reevaluării şi valoarea la cost istoric trebuie prezentată la
rezerva din
reevaluare, ca un subelement distinct în "Capital şi rezerve"
(contul
105 "Rezerve din reevaluare"). Tratamentul în scop fiscal al
rezervei
din reevaluare trebuie prezentat în notele explicative.
(2) Indiferent
dacă valoarea rezervei a fost modificată sau nu în cursul
exerciţiului
financiar, entităţile trebuie să prezinte în notele explicative
următoarele
informaţii:
a) valoarea rezervei din reevaluare la
începutul exerciţiului financiar;
b) diferenţele din reevaluare transferate la
rezerva din reevaluare în cursul exerciţiului financiar;
c) sumele capitalizate sau transferate
într-un alt mod din rezerva din reevaluare în cursul
exerciţiului financiar,
prezentându-se natura oricărui astfel de transfer, cu respectarea
legislaţiei
în vigoare;
d) valoarea rezervei din reevaluare la
sfârşitul exerciţiului financiar.
(3) Surplusul din
reevaluare inclus în rezerva din reevaluare este capitalizat prin
transferul
direct în rezerve (contul 1065 "Rezerve reprezentând
surplusul realizat
din rezerve din reevaluare"), atunci când acest surplus
reprezintă un
câştig realizat.
În sensul prezentelor reglementări câştigul
se consideră realizat la scoaterea din evidenţă a activului pentru care
s-a
constituit rezerva din reevaluare. Cu toate acestea, o parte din
câştig poate
fi realizat pe măsură ce activul este folosit de entitate. În
acest caz,
valoarea rezervei transferate este diferenţa dintre amortizarea
calculată pe
baza valorii contabile reevaluate şi valoarea amortizării calculate pe
baza
costului iniţial al activului.
(4) Dacă
rezultatul reevaluării este o creştere faţă de valoarea contabilă netă,
atunci
aceasta se tratează astfel:
- ca o creştere a rezervei din reevaluare
prezentată în cadrul elementului "Capital şi rezerve", dacă nu a
existat o descreştere anterioară recunoscută ca o cheltuială aferentă
acelui
activ; sau
- ca un venit care să compenseze cheltuiala
cu descreşterea recunoscută anterior la acel activ.
(5) Dacă
rezultatul reevaluării este o descreştere a valorii contabile nete,
aceasta se
tratează ca o cheltuială cu întreaga valoare a deprecierii,
atunci când în
rezerva din reevaluare nu este înregistrată o sumă referitoare la
acel activ
(surplus din reevaluare) sau ca o scădere a rezervei din reevaluare
prezentată
în cadrul elementului "Capital şi rezerve", cu minimul dintre
valoarea acelei rezerve şi valoarea descreşterii, iar eventuala
diferenţă
rămasă neacoperită se înregistrează ca o cheltuială.
(6) Rezerva din
reevaluare trebuie redusă în măsura în care sumele
transferate la aceasta nu
mai sunt necesare pentru aplicarea metodei de evaluare utilizate şi
pentru
obţinerea scopului său.
(7) Sumele
reprezentând diferenţe de natura veniturilor şi cheltuielilor
rezultate la
reevaluare trebuie prezentate separat în contul de profit şi
pierdere.
(8) Nicio parte
din rezerva din reevaluare nu poate fi distribuită, direct sau
indirect, cu
excepţia cazului în care activul reevaluat a fost valorificat,
situaţie în care
surplusul din reevaluare reprezintă câştig efectiv realizat.
(9) Cu excepţia
cazurilor prevăzute la alin. (3) şi (6), rezerva din reevaluare nu
poate fi
redusă.
125. - Ajustările
de valoare se calculează în fiecare exerciţiu financiar pe baza
valorii
atribuite imobilizării la încheierea acelui exerciţiu financiar.
126. - În cazul în
care se efectuează reevaluarea, în notele explicative trebuie
prezentate,
separat pentru fiecare element din bilanţ de natura imobilizărilor
corporale
reevaluate, următoarele informaţii:
a) valoarea la cost istoric a imobilizărilor
reevaluate şi suma ajustărilor cumulate de valoare; sau
b) valoarea la data bilanţului a diferenţei
dintre valoarea rezultată din reevaluare şi cea reprezentând
costul istoric şi,
atunci când este cazul, valoarea cumulată a ajustărilor
suplimentare de
valoare.
127. - Prin
derogare de la regulile generale de evaluare prevăzute de prezentele
reglementări şi sub rezerva condiţiilor prevăzute la pct. 140 la 142,
entităţile pot evalua în situaţiile financiare anuale consolidate
instrumentele
financiare, inclusiv instrumentele financiare derivate, la valoarea
justă.
128. - Un
instrument financiar reprezintă orice contract ce generează simultan un
activ
financiar pentru o entitate şi o datorie financiară sau un instrument
de
capitaluri proprii pentru o altă entitate.
129. - Un activ
financiar este orice activ care reprezintă:
a) numerar;
b) un instrument de capitaluri proprii al
unei alte entităţi;
c) un drept contractual:
- de a primi numerar sau un alt activ
financiar de la o altă entitate; sau
- de a schimba active sau datorii
financiare cu altă entitate în condiţii care sunt potenţial
favorabile
entităţii; sau
d) un contract care va fi sau poate fi
decontat în propriile instrumente de capitaluri proprii şi este:
- un instrument financiar nederivat pentru
care entitatea este sau poate fi obligată să primească un număr
variabil al
propriilor instrumente de capitaluri proprii; sau
- un instrument financiar derivat care va
fi sau poate fi decontat în alt fel decât prin schimbul
unei sume fixe de
numerar sau alt activ financiar pentru un număr fix din instrumentele
de
capital ale entităţii. În acest scop, instrumentele de capital
ale entităţii nu
includ instrumente care sunt ele însele contracte pentru primirea
sau livrarea
propriilor instrumente de capitaluri proprii ale entităţii.
130. - O datorie
financiară este orice datorie care reprezintă:
a) o obligaţie contractuală:
- de a ceda lichidităţi sau alt activ
financiar unei alte entităţi; sau
- de a schimba active sau datorii
financiare cu altă entitate în condiţii care sunt potenţial
nefavorabile pentru
entitate;
sau
b) un contract care va fi sau poate fi
decontat în propriile instrumente de capitaluri proprii ale
entităţii şi este:
- un instrument financiar nederivat pentru
care entitatea este sau poate fi obligată să livreze un număr variabil
din
propriile sale instrumente de capitaluri proprii; sau
- un instrument financiar derivat care va
fi sau poate fi decontat altfel decât prin schimbul unei sume
fixe de numerar,
sau alt activ financiar în schimbul unui număr fix din propriile
instrumente de
capitaluri proprii ale entităţii. În acest scop, propriile
instrumente de
capitaluri proprii ale entităţii nu includ instrumente care pot fi ele
însele
contracte pentru primirea sau livrarea viitoare a propriilor
instrumente de
capitaluri proprii ale entităţii.
131. - Un
instrument derivat este un instrument financiar care îndeplineşte
cumulativ
următoarele condiţii:
- valoarea sa se modifică ca urmare a
variaţiilor unei anumite rate de dobândă, a preţului unui
instrument financiar,
a preţului unor mărfuri, a unui curs de schimb valutar, a unui indice
de
preţuri sau rate, a unui rating de credit sau indice de credit sau a
altei
variabile, cu condiţia ca, în cazul unei variabile nefinanciare,
aceasta să nu
fie specifică unei părţi contractuale (uneori denumită "bază" sau
"element suport");
- nu solicită nicio investiţie iniţială
netă sau solicită o investiţie iniţială netă care este mai mică
decât cea
necesară pentru alte tipuri de contracte de la care se aşteaptă reacţii
similare la modificările condiţiilor de piaţă; şi
- este decontat la o dată viitoare.
132. - Exemple de
tipuri de instrumente derivate sunt contractele ferme de schimb la
termen
(forward), contractele swap de valute, contractele futures şi
instrumentele
condiţionale (opţiunile cumpărate sau vândute).
133. - Una dintre
caracteristicile definitorii ale unui instrument derivat este faptul că
necesită o investiţie netă iniţială a cărei valoare este mai mică
decât cea
care ar fi necesară în cazul altor contracte de la care se
aşteaptă să
reacţioneze identic la factorii pieţei.
134. - Opţiunile se
încadrează în definiţia instrumentelor derivate deoarece
prima plătită,
indiferent de exercitarea sau nu a opţiunii, este mai mică decât
investiţia ce
ar fi necesară pentru obţinerea instrumentului financiar de bază cu
care este
corelată opţiunea.
135. - În cazul
contractelor cu instrumente derivate, angajamentele de cumpărare sau
vânzare
aferente acestora se înregistrează în conturi în
afara bilanţului (cont 8039
"Alte valori în afara bilanţului", analitic distinct), în
momentul
încheierii contractelor.
136. - În general,
valoarea justă iniţială a instrumentelor derivate este zero, cu
excepţia
opţiunilor pentru care valoarea justă iniţială este dată de valoarea
primei
plătite sau încasate, caz în care contravaloarea acestora
se evidenţiază în
conturile bilanţiere corespunzătoare de creanţe, respectiv datorii.
137. - În înţelesul
prezentelor reglementări, operaţiunile de schimb la vedere sunt
operaţiunile de
cumpărare şi de vânzare a valutelor, cu decontarea în
termenul stabilit în
general prin reglementări sau convenţii ale pieţei respective, de
regulă maxim
de două zile lucrătoare de la data încheierii tranzacţiei, la
cursul de schimb
stabilit între părţi (curs SPOT).
138. - Operaţiunile
de schimb la termen (FORWARD) sunt considerate operaţiunile de
cumpărare şi de
vânzare a valutelor, cu decontare după termenul stabilit în
general prin
reglementări sau convenţii ale pieţei respective, de regulă mai mult de
două
zile lucrătoare de la data încheierii tranzacţiei, la cursul de
schimb stabilit
între părţi (curs FORWARD).
139. - Operaţiunile
SWAP sunt operaţiuni de cumpărare şi vânzare simultană a unei
sume în valută,
cu decontarea la două date, de valori diferite (de regulă SPOT şi
FORWARD) la
cursurile de schimb stabilite (SPOT şi FORWARD) la data tranzacţiei.
140. - În înţelesul
prezentelor reglementări, contractele bazate pe marfă care dau
oricăreia dintre
părţile contractante dreptul de decontare în numerar sau prin
alte instrumente
financiare se consideră instrumente financiare derivate, cu excepţia
cazurilor
în care:
a) acestea au fost încheiate şi continuă să
îndeplinească cerinţele aşteptate ale entităţii privind
cumpărarea, vânzarea
sau utilizarea produsului de bază;
b) acestea au fost iniţial destinate unui
astfel de scop; şi
c) se aşteaptă ca acestea să fie decontate
prin livrarea mărfii.
141. - Evaluarea la
valoarea justă se aplică numai datoriilor care sunt:
a) deţinute ca parte a unui portofoliu de
tranzacţionare; sau
b) instrumente financiare derivate.
142. - Evaluarea la
valoarea justă nu se aplică:
a) instrumentelor financiare nederivate
deţinute până la scadenţă;
b) împrumuturilor şi creanţelor generate de
entitate şi nedeţinute în scopul tranzacţionării; şi
c) intereselor în filiale, întreprinderi
asociate şi asocieri în participaţie, instrumentelor de capital
emise de entitate,
contractelor cu plata contingentă într-o combinare de
întreprinderi, precum şi
altor instrumente financiare cu astfel de caracteristici speciale şi
care, în
concordanţă cu ceea ce este general acceptat, se contabilizează diferit
faţă de
alte instrumente financiare.
În înţelesul prezentelor reglementări, prin
combinare de întreprinderi se înţelege gruparea unor
entităţi individuale
într-o singură entitate raportoare, determinată de obţinerea
controlului de
către o entitate asupra uneia sau mai multor întreprinderi.
143. - (1) Valoarea justă prevăzută la pct.
127 se determină prin referire la:
a) valoarea de piaţă, pentru acele
instrumente financiare pentru care se poate identifica cu uşurinţă o
piaţă
credibilă. Dacă valoarea de piaţă nu se poate identifica cu uşurinţă
pentru un
instrument, dar poate fi identificată pentru componentele sale sau
pentru un
instrument similar, valoarea de piaţă poate fi derivată din cea a
componentelor
sale sau a instrumentului similar; sau
b) o valoare determinată cu ajutorul unor
modele şi tehnici de evaluare general acceptate, pentru instrumentele
pentru
care nu se poate identifica cu uşurinţă o piaţă credibilă. Astfel de
modele şi
tehnici trebuie să asigure o aproximare rezonabilă a valorii de piaţă
şi
trebuie testate periodic (şi revizuite, dacă este cazul) prin
compararea
valorilor furnizate cu preţurile tranzacţiilor efective observabile sau
pe baza
oricăror informaţii de piaţă disponibile.
(2) În sensul
prezentelor reglementări piaţa credibilă are semnificaţia pieţei
active, aşa
cum apare prezentată aceasta la pct. 123 alin. (8).
(3) Instrumente
financiare care nu pot fi evaluate credibil prin oricare dintre
metodele
menţionate la alin. (1) se evaluează în conformitate cu regulile
generale de
evaluare prevăzute de prezentele reglementări.
144. - (1) Prin excepţie de la prevederile
pct. 41, atunci când un instrument financiar se evaluează
în conformitate cu
pct. 143, modificarea valorii se include în contul de profit şi
pierdere.
Totuşi, o astfel de modificare se include direct în capitalul
propriu, într-o
rezervă de valoare justă, dacă:
a) instrumentul contabilizat este un
instrument de acoperire împotriva riscurilor conform unui sistem
de
contabilizare a acoperirii riscului care permite ca unele sau toate
modificările
de valoare să nu fie înregistrate în contul de profit şi
pierdere; sau
b) modificarea de valoare se referă la o
diferenţă de schimb valutar apărută la un element monetar care face
parte
dintr-o investiţie netă a entităţii într-o entitate străină.
Astfel, în
situaţiile financiare consolidate care includ o asemenea entitate
străină,
diferenţele de schimb valutar care în situaţiile financiare
anuale individuale
au fost recunoscute în contul de profit şi pierdere, se recunosc
iniţial într-o
componentă a capitalurilor proprii (contul 1067 "Rezerve din diferenţe
de
curs valutar în relaţie cu investiţia netă într-o entitate
străină"),
urmând să fie recunoscute în contul de profit şi pierdere
la cedarea
investiţiei nete.
O entitate poate să îşi cedeze interesul într-o
entitate străină prin vânzare, lichidare, rambursarea capitalului
social sau
abandonarea întregii entităţi sau a unei părţi din aceasta. O
reducere a
valorii contabile a unei entităţi străine, fie din cauza pierderilor
sale, fie
din cauza unei pierderi recunoscute de investitor, nu constituie o
cedare
parţială. În consecinţă, nicio parte a câştigului sau
pierderii din diferenţe
de curs, amânate în capitalurile proprii, nu este
recunoscută în contul de
profit şi pierdere la momentul reducerii valorii contabile.
(2) În înţelesul
prezentelor reglementări, prin investiţie netă într-o entitate
străină se
înţelege valoarea interesului entităţii raportoare din activele
nete ale acelei
entităţi străine.
Un element monetar ce urmează a fi primit
de la o entitate străină sau plătit unei entităţi străine, pentru care
decontarea nu este nici planificată şi nici nu este probabil a fi
făcută în
viitorul apropiat, este, în esenţă, o parte a investiţiei nete a
entităţii în
acea entitate străină. Astfel de elemente monetare pot include creanţe
sau
împrumuturi pe termen lung. Ele nu includ creanţele şi datoriile
comerciale.
Entitatea care deţine un element monetar de
primit de la o entitate străină sau plătit unei entităţi străine, poate
fi
orice filială a grupului.
145. - (1) Rezerva de valoare justă se
ajustează atunci când sumele înregistrate în aceasta
nu mai sunt necesare
pentru aplicarea evaluării la valoarea justă.
(2) Rezerva de
valoare justă va rămâne evidenţiată în contabilitate
atât timp cât sunt
evidenţiate în bilanţ instrumentele financiare cărora le este
aferentă.
146. - Dacă a fost
aplicată evaluarea la valoarea justă a instrumentelor financiare,
notele
explicative prezintă:
a) ipotezele semnificative care stau la baza
modelelor şi tehnicilor de evaluare, dacă valorile juste au fost
determinate în
conformitate cu pct. 143 alin. (1) lit. b);
b) pentru fiecare categorie de instrumente
financiare, valoarea justă, modificările de valoare incluse direct
în contul de
profit şi pierdere, precum şi modificările incluse în rezerva de
valoare justă;
c) pentru fiecare clasă de instrumente
financiare derivate, informaţii privind aria şi natura instrumentelor,
inclusiv
termenii şi condiţiile semnificative care pot afecta valoarea, momentul
şi
certitudinea fluxurilor viitoare de numerar; şi
d) un tabel care să prezinte modificările
rezervei de valoare justă în cursul exerciţiului financiar.
Recunoaşterea
activelor circulante.
147. - (1) Un activ se clasifică ca activ
circulant atunci când:
a) se aşteaptă să fie realizat sau este
deţinut cu intenţia de a fi vândut sau consumat în cursul
normal al ciclului de
exploatare al entităţii;
b) este deţinut, în principal, în scopul
tranzacţionării;
c) se aşteaptă a fi realizat în termen de 12
luni de la data bilanţului; sau
d) este reprezentat de numerar sau
echivalente de numerar a căror utilizare nu este restricţionată.
Toate celelalte active reprezintă active
imobilizate.
(2) Ciclul de
exploatare al unei entităţi reprezintă perioada de timp dintre
achiziţionarea
activelor care sunt destinate procesării şi finalizarea acestora
în numerar sau
echivalente de numerar.
(3) Echivalentele
de numerar reprezintă investiţiile financiare pe termen scurt, extrem
de
lichide, care sunt uşor convertibile în numerar şi sunt supuse
unui risc
nesemnificativ de schimbare a valorii.
148. - În categoria
activelor circulante se cuprind:
a) stocuri, inclusiv valoarea serviciilor
prestate pentru care nu a fost întocmită factură;
b) creanţe;
c) investiţii pe termen scurt;
d) casa şi conturi la bănci.
149. - (1) Activele circulante trebuie
evaluate la costul de achiziţie sau costul de producţie, după caz, cu
respectarea prevederilor alin. (2) de mai jos.
(2) Ajustările de
valoare se fac pentru activele circulante în vederea prezentării
acestora la
cea mai mică valoare de piaţă sau, în circumstanţe speciale, la o
altă valoare
minimă atribuibilă acestora la data bilanţului.
150. - Evaluarea
efectuată conform prevederilor de la pct. 149 alin. (2) nu poate fi
continuată
dacă motivele pentru care au fost făcute ajustările de valoare nu mai
sunt
aplicabile. Prin urmare, în situaţia în care ajustarea
devine total sau parţial
fără obiect, întrucât motivele care au dus la reflectarea
acesteia au încetat
să mai existe într-o anumită măsură, atunci acea ajustare trebuie
reluată
corespunzător la venituri.
151. - Dacă
activele circulante fac obiectul ajustărilor de valoare cu caracter
excepţional, exclusiv în scop fiscal, suma ajustărilor şi
motivele pentru care
acestea au fost efectuate trebuie prezentate în notele
explicative.
152. - (1) Stocurile sunt active circulante:
a) deţinute pentru a fi vândute pe parcursul
desfăşurării normale a activităţii;
b) în curs de producţie în vederea vânzării
în procesul desfăşurării normale a activităţii; sau
c) sub formă de materii prime, materiale şi
alte consumabile care urmează să fie folosite în procesul de
producţie sau
pentru prestarea de servicii.
(2) În categoria
stocurilor se cuprind şi activele cu ciclu lung de fabricaţie,
destinate
vânzării (de exemplu, ansambluri sau complexuri de locuinţe etc.
realizate de
entităţile ce au ca activitate principală obţinerea şi vânzarea
de locuinţe).
Dacă construcţiile sunt realizate în scopul exploatării pe termen
lung, de
către entitatea care le-a realizat, ele reprezintă imobilizări.
(3) De asemenea,
atunci când un teren este cumpărat în scopul construirii pe
acesta de
construcţii destinate vânzării, acesta este înregistrat la
stocuri.
153. - (1) Atunci când există o
modificare a
utilizării unei imobilizări corporale, în sensul că aceasta
urmează a fi
îmbunătăţită în perspectiva vânzării, la momentul
luării deciziei privind
modificarea destinaţiei, în contabilitate se înregistrează
transferul activului
din categoria imobilizări corporale în cea de stocuri. Transferul
se
înregistrează la valoarea neamortizată a imobilizării. Dacă
imobilizarea
corporală a fost reevaluată, concomitent cu reclasificarea activului se
procedează la închiderea contului de rezerve din reevaluare
aferente acestuia.
(11) În
înţelesul alin. (1), transferul poate fi efectuat dacă şi numai
dacă există o
modificare a utilizării imobilizării, evidenţiată de începerea
modernizării, în
vederea vânzării. Ca urmare, dacă o entitate decide să cedeze o
imobilizare
corporală fără a fi modernizată, ea continuă să o trateze ca
imobilizare
corporală până la scoaterea sa din evidenţă, şi nu ca element de
stoc.
Modernizarea are semnificaţia cheltuielilor ulterioare recunoscute ca o
componentă a activului.
Notă: Alin.
(11) a fost introdus începând cu data de 29
decembrie 2010 –
O.M.F.P. nr. 2869/ 2010.
(2) În cazul în
care un activ care a fost iniţial recunoscut la terenuri este folosit
ulterior
pentru construirea de ansambluri de locuinţe destinate vânzării,
în funcţie de
modul de negociere a contractelor de vânzare a bunurilor ce fac
obiectul
construcţiei şi vânzării, valoarea terenului se include în
valoarea activului
construit sau se evidenţiază distinct la stocuri de natura mărfurilor,
la valoarea
de înregistrare în contabilitate.
Dacă terenul a fost reevaluat, concomitent
cu schimbarea naturii activului se procedează la închiderea
contului de rezerve
din reevaluare aferente acestuia.
(3) În cazul
activelor de natura ansamblurilor sau complexurilor de locuinţe care
iniţial
erau destinate vânzării şi care ulterior îşi schimbă
destinaţia, urmând a fi
folosite de entitate pe o perioadă îndelungată sau să fie
închiriate unor
terţi, în contabilitate se înregistrează un transfer de la
stocuri la imobilizări
corporale. Transferul se efectuează la data schimbării destinaţiei, la
valoarea
la care activele erau înregistrate în contabilitate
(reprezentată de cost).
154. - (1) În cadrul stocurilor se
cuprind:
a) mărfurile, şi anume bunurile pe care
entitatea le cumpără în vederea revânzării sau produsele
predate spre vânzare
magazinelor proprii;
b) materiile prime, care participă direct la
fabricarea produselor şi se regăsesc în produsul finit integral
sau parţial,
fie în starea lor iniţială, fie transformată;
c) materialele consumabile (materiale
auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, piese de schimb,
seminţe şi
materiale de plantat, furaje şi alte materiale consumabile), care
participă sau
ajută la procesul de fabricaţie sau de exploatare fără a se regăsi, de
regulă,
în produsul finit;
d) materialele de natura obiectelor de
inventar;
e) produsele, şi anume:
- semifabricatele, prin care se înţelege
produsele al căror proces tehnologic a fost terminat într-o
secţie (fază de
fabricaţie) şi care trec în continuare în procesul
tehnologic al altei secţii
(faze de fabricaţie) sau se livrează terţilor;
- produsele finite, adică produsele care au
parcurs în întregime fazele procesului de fabricaţie şi nu
mai au nevoie de
prelucrări ulterioare în cadrul entităţii, putând fi
depozitate în vederea
livrării sau expediate direct clienţilor;
- rebuturile, materialele recuperabile şi
deşeurile;
f) animalele şi păsările, respectiv animalele
născute şi cele tinere de orice fel (viţei, miei, purcei, mânji
şi altele) crescute
şi folosite pentru reproducţie, animalele şi păsările la îngrăşat
pentru a fi
valorificate, coloniile de albine, precum şi animalele pentru producţie
- lână,
lapte şi blană;
g) ambalajele, care includ ambalajele
refolosibile, achiziţionate sau fabricate, destinate produselor
vândute şi care
în mod temporar pot fi păstrate de terţi, cu obligaţia
restituirii în
condiţiile prevăzute în contracte;
h) producţia în curs de execuţie,
reprezentând producţia care nu a trecut prin toate fazele
(stadiile) de prelucrare,
prevăzute în procesul tehnologic, precum şi produsele nesupuse
probelor şi
recepţiei tehnice sau necompletate în întregime. În
cadrul producţiei în curs
de execuţie se cuprind, de asemenea, serviciile şi studiile în
curs de execuţie
sau neterminate.
(2) În cadrul
stocurilor se includ şi bunurile aflate în custodie, pentru
prelucrare sau în
consignaţie la terţi, maşinile folosite numai ca material de
demonstraţie
pentru negociere în domeniul automobilelor, cu durată de
utilizare de sub un
an. Acestea se înregistrează distinct în contabilitate, pe
categorii de
stocuri. Dacă materialele de demonstraţie au durată de utilizare mai
mare de un
an, ele reprezintă imobilizări.
(3) Sunt
reflectate, de asemenea, distinct în contabilitate, acele stocuri
cumpărate,
pentru care s-au transferat riscurile şi beneficiile aferente, dar care
sunt în
curs de aprovizionare (grupa 32 "Stocuri în curs de
aprovizionare"
din Planul de conturi general).
155. - (1) Înregistrarea în
contabilitate a
intrării stocurilor se efectuează la data transferului riscurilor şi
beneficiilor.
(2) În general,
datele de transfer al controlului, de transfer al proprietăţii şi de
livrare
coincid. Totuşi, pot exista decalaje de timp, de exemplu, pentru:
- bunuri vândute în consignaţie sau stocurile
la dispoziţia clientului;
- stocuri gajate livrate creditorului
beneficiar al gajului, care rămân în evidenţa debitorului
până la vânzarea lor;
- bunuri recepţionate pentru care nu s-a
primit încă factura, care trebuie înregistrate în
activele cumpărătorului;
- bunuri livrate şi nefacturate, care
trebuie scoase din evidenţă, transferul de proprietate având loc;
- bunuri vândute şi nelivrate încă, pentru
care a avut loc transferul proprietăţii.
De exemplu, la vânzările cu condiţia de
livrare "ex-work", bunurile vândute ies din stocul
vânzătorului din
momentul punerii lor la dispoziţia cumpărătorului etc.
156. - (1) Deţinerea, cu orice titlu, de
bunuri materiale, precum şi efectuarea de operaţiuni economice, fără să
fie
înregistrate în contabilitate, sunt interzise.
(2) În aplicarea
alin. (1) este necesar să se asigure:
a) recepţionarea tuturor bunurilor materiale
intrate în entitate şi înregistrarea acestora la locurile
de depozitare.
Bunurile materiale primite pentru prelucrare, în custodie sau
în consignaţie se
recepţionează şi înregistrează distinct ca intrări în
gestiune. În
contabilitate, valoarea acestor bunuri se înregistrează în
conturi în afara
bilanţului;
b) în situaţia unor decalaje între
aprovizionarea şi recepţia bunurilor care se dovedesc a fi în mod
cert în
proprietatea entităţii, se procedează astfel:
- bunurile sosite fără factură se
înregistrează ca intrări în gestiune atât la locul de
depozitare, cât şi în
contabilitate, pe baza recepţiei şi a documentelor însoţitoare;
- bunurile sosite şi nerecepţionate se
înregistrează distinct în contabilitate ca intrare în
gestiune;
c) în cazul unor decalaje între vânzarea şi
livrarea bunurilor, acestea se înregistrează ca ieşiri din
entitate, nemaifiind
considerate proprietatea acesteia, astfel:
- bunurile vândute şi nelivrate se
înregistrează distinct în gestiune, iar în
contabilitate în conturi în afara
bilanţului;
- bunurile livrate, dar nefacturate, se
înregistrează ca ieşiri din gestiune atât la locurile de
depozitare, cât şi în
contabilitate, pe baza documentelor care confirmă ieşirea din gestiune
potrivit
legii;
d) bunurile aprovizionate sau vândute cu
clauze privind dreptul de proprietate se înregistrează la intrări
şi,
respectiv, la ieşiri, atât în gestiune, cât şi
în contabilitate, potrivit contractelor
încheiate.
Costul
stocurilor.
157. - (1) Costul stocurilor trebuie să
cuprindă toate costurile aferente achiziţiei şi prelucrării, precum şi
alte
costuri suportate pentru a aduce stocurile în forma şi în
locul în care se
găsesc.
(2) Costul stocurilor
unui prestator de servicii cuprinde manopera şi alte cheltuieli legate
de
personalul direct angajat în furnizarea serviciilor, inclusiv
personalul
însărcinat cu supravegherea, precum şi regiile corespunzătoare.
158. - Materiile
prime şi materialele consumabile care sunt în mod constant
înlocuite şi a căror
valoare totală este de o importanţă secundară pentru entitate pot fi
prezentate
la "Active" la o valoare şi cantitate fixe, dacă valoarea, cantitatea
şi structura acestora nu variază în mod semnificativ.
159. - (1) Costul stocurilor care nu sunt de
obicei fungibile şi al acelor bunuri sau servicii produse şi destinate
unor
comenzi distincte trebuie determinat prin identificarea specifică a
costurilor
individuale.
(2) Bunurile
fungibile sunt bunuri de orice natură care nu se pot distinge în
mod
substanţial unele de altele.
(3) Identificarea
specifică a costului presupune atribuirea costurilor specifice
elementelor
identificabile ale stocurilor. Acest tratament contabil este adecvat
pentru
acele elemente care fac obiectul unei comenzi distincte, indiferent
dacă au
fost cumpărate sau produse.
(4) Identificarea
specifică nu poate fi folosită în cazurile în care
stocurile cuprind un număr
mare de elemente, care sunt de regulă fungibile.
160. - (1) În funcţie de specificul
activităţii, pentru determinarea costului pot fi folosite, de asemenea,
metoda
costului standard, în activitatea de producţie sau metoda
preţului cu
amănuntul, în comerţul cu amănuntul.
(2) Costul
standard ia în considerare nivelurile normale ale materialelor şi
consumabilelor, manoperei, eficienţei şi capacităţii de producţie.
Aceste
niveluri trebuie revizuite periodic şi ajustate, dacă este necesar,
în funcţie
de condiţiile existente la un moment dat.
(3) Diferenţele de
preţ faţă de costul de achiziţie sau de producţie trebuie evidenţiate
distinct
în contabilitate, fiind recunoscute în costul activului.
(4) Repartizarea
diferenţelor de preţ asupra valorii bunurilor ieşite şi asupra
stocurilor se
efectuează cu ajutorul unui coeficient care se calculează astfel:
Soldul iniţial al
Diferenţe
de preţ aferente
diferenţelor de preţ + intrărilor
în cursul
perioadei, cumulat
de la
începutul
exerciţiului
financiar până la
finele
perioadei de
referinţă
Coeficient de =
──────────────────────────────────────────────────── x 100
repartizare
Soldul
iniţial al Valoarea
intrărilor în
stocurilor la preţ
+
cursul perioadei la preţ
de înregistrare
de
înregistrare, cumulat
de la începutul exerciţiului
financiar până la
finele
perioadei de
referinţă
La calcularea procentului mediu de adaos
comercial, soldul iniţial al contului de mărfuri şi valoarea intrărilor
de
mărfuri nu vor include TVA neexigibilă.
Acest coeficient se înmulţeşte cu valoarea
bunurilor ieşite din gestiune la preţ de înregistrare, iar suma
rezultată se
înregistrează în conturile corespunzătoare în care au
fost înregistrate
bunurile ieşite.
(5) Coeficienţii
de repartizare a diferenţelor de preţ pot fi calculaţi la nivelul
conturilor
sintetice de gradul I şi II, prevăzute în Planul de conturi
general, pe grupe
sau categorii de stocuri.
(6) La sfârşitul
perioadei, soldurile conturilor de diferenţe se cumulează cu soldurile
conturilor de stocuri, la preţ de înregistrare, astfel
încât aceste conturi să
reflecte valoarea stocurilor la costul de achiziţie sau costul de
producţie,
după caz.
(7) Diferenţele de
preţ se înregistrează proporţional atât asupra valorii
bunurilor ieşite, cât şi
asupra bunurilor rămase în stoc.
(8) În comerţul cu
amănuntul poate fi utilizată metoda preţului cu amănuntul, pentru a
determina
costul stocurilor de articole numeroase şi cu mişcare rapidă, care au
marje
similare şi pentru care nu este practic să se folosească altă metodă.
În această situaţie, costul bunurilor
vândute se calculează prin deducerea valorii marjei brute din
preţul de vânzare
al stocurilor. Orice modificare a preţului de vânzare presupune
recalcularea
marjei brute.
161. - (1) La ieşirea din gestiune a
stocurilor şi altor active fungibile, acestea se evaluează şi
înregistrează în
contabilitate prin aplicarea uneia din următoarele metode:
a) metoda primul intrat - primul ieşit -
FIFO;
b) metoda costului mediu ponderat - CMP;
c) metoda ultimul intrat - primul ieşit -
LIFO.
(2) Dacă valoarea
prezentată în bilanţ, rezultată după aplicarea metodelor
specificate în alin.
(1), diferă în mod semnificativ, la data bilanţului, de valoarea
determinată pe
baza ultimei valori de piaţă cunoscute înainte de data
bilanţului, valoarea
acestei diferenţe trebuie prezentată în notele explicative ca
total pe
categorie de active.
(3) Potrivit
metodei "primul intrat - primul ieşit" (FIFO), bunurile ieşite din
gestiune se evaluează la costul de achiziţie sau de producţie al primei
intrări
(lot). Pe măsura epuizării lotului, bunurile ieşite din gestiune se
evaluează
la costul de achiziţie sau de producţie al lotului următor, în
ordine
cronologică.
(4) Metoda
"costului mediu ponderat" (CMP) presupune calcularea costului
fiecărui element pe baza mediei ponderate a costurilor elementelor
similare
aflate în stoc la începutul perioadei şi a costului
elementelor similare
produse sau cumpărate în timpul perioadei.
Media poate fi calculată periodic sau după
fiecare recepţie. Perioada de calcul nu trebuie să depăşească durata
medie de
stocare.
(5) Potrivit
metodei «ultimul intrat, primul ieşit» (LIFO), bunurile
ieşite din gestiune se
evaluează la costul de achiziţie sau de producţie al ultimei intrări
(lot). Pe
măsura epuizării lotului, bunurile ieşite din gestiune se evaluează la
costul
de achiziţie sau costul de producţie al lotului anterior, în
ordine
cronologică.
Notă: Până la data de 29 decembrie 2010 – O.M.F.P. nr.
2869/
2010 – alin. (5) a avut forma: Potrivit metodei "ultimul intrat -
primul
ieşit" (LIFO), bunurile ieşite din gestiune se evaluează la costul de
achiziţie sau de producţie al ultimei intrări (lot). Pe măsura
epuizării lotului,
bunurile ieşite din gestiune se evaluează la costul de achiziţie sau de
producţie al lotului anterior, în ordine cronologică. În
cazul în care
aplicarea metodei LIFO conduce la solduri creditoare în conturile
de stocuri,
această diferenţă se reia pe seama altor venituri din exploatare.
162. - (1) Metoda aleasă trebuie aplicată cu
consecvenţă pentru elemente similare de natura stocurilor şi a
activelor
fungibile de la un exerciţiu financiar la altul. Dacă, în
situaţii
excepţionale, administratorii decid să modifice metoda pentru un anumit
element
de stocuri sau alte active fungibile, în notele explicative
trebuie să se
prezinte următoarele informaţii:
- motivul modificării metodei, şi
- efectele sale asupra rezultatului.
(2) O entitate
trebuie să utilizeze aceleaşi metode de determinare a costului pentru
toate
stocurile care au natură şi utilizare similare. Noţiunea de "utilizare
similară" este proprie fiecărei entităţi.
Pentru stocurile cu natură sau utilizare
diferită, folosirea unor metode diferite de calcul al costului poate fi
justificată.
(3) O diferenţă în
localizarea geografică nu este suficientă pentru a justifica alegerea
de metode
diferite.
163. - Valoarea
produselor şi serviciilor în curs de execuţie se determină prin
inventarierea
producţiei neterminate la sfârşitul perioadei, prin metode
tehnice de
constatare a gradului de finalizare sau a stadiului de efectuare a
operaţiilor
tehnologice şi evaluarea acesteia la costurile de producţie.
164. - (1) Contabilitatea stocurilor se ţine
cantitativ şi valoric sau numai valoric prin folosirea inventarului
permanent
sau a inventarului intermitent.
(2) În condiţiile
folosirii inventarului permanent, în contabilitate se
înregistrează toate
operaţiunile de intrare şi ieşire, ceea ce permite stabilirea şi
cunoaşterea în
orice moment a stocurilor, atât cantitativ, cât şi valoric.
(3) Inventarul
intermitent constă în stabilirea ieşirilor şi înregistrarea
lor în
contabilitate pe baza inventarierii stocurilor la sfârşitul
perioadei.
(4) Entităţile
care utilizează metoda inventarului intermitent efectuează
inventarierea
faptică a stocurilor conform politicilor contabile, dar nu mai
târziu de finele
perioadei de raportare pentru care au de determinat obligaţii fiscale.
Aplicarea metodei inventarului intermitent
presupune respectarea Normelor privind organizarea şi efectuarea
inventarierii
elementelor de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii.
165. - (1) Metoda inventarului intermitent
constă în faptul că intrările de stocuri nu se
înregistrează prin conturile de
stocuri, ci prin conturile de cheltuieli.
(2) Stabilirea
ieşirilor de stocuri în cursul perioadei are la bază
inventarierea faptică a
stocurilor la sfârşitul perioadei. Ieşirile de stocuri se
determină ca
diferenţă între valoarea stocurilor iniţiale, la care se adaugă
valoarea
intrărilor, şi valoarea stocurilor la sfârşitul perioadei
stabilite pe baza
inventarului.
(3) Inventarul
intermitent nu se utilizează în comerţul cu amănuntul în
situaţia în care se
aplică metoda global-valorică.
166. - Activele de
natura stocurilor nu trebuie reflectate în bilanţ la o valoare
mai mare decât
valoarea care se poate obţine prin utilizarea sau vânzarea lor.
În acest scop,
valoarea stocurilor se diminuează până la valoarea realizabilă
netă, prin
reflectarea unei ajustări pentru depreciere.
167. - (1) Contabilitatea trezoreriei asigură
evidenţa existenţei şi mişcării acţiunilor deţinute la entităţile
afiliate,
altor investiţii pe termen scurt, disponibilităţilor în conturi
la bănci/casierie,
creditelor bancare pe termen scurt şi altor valori de trezorerie.
(2) Contravaloarea
acţiunilor pe termen scurt primite cu titlu gratuit se
înregistrează în
contrapartidă cu contul 768 "Alte venituri financiare."
168. - (1) Alte investiţii pe termen scurt
reprezintă obligaţiunile emise şi răscumpărate, obligaţiunile
achiziţionate şi
alte valori mobiliare achiziţionate în vederea realizării unui
profit într-un
termen scurt.
(2) În categoria
altor investiţii pe termen scurt intră şi depozitele bancare pe termen
scurt.
169. - (1) La intrarea în entitate,
investiţiile pe termen scurt se evaluează la costul de achiziţie, prin
care se
înţelege preţul de cumpărare, sau la valoarea stabilită potrivit
contractelor.
Depozitele bancare pe termen scurt în
valută se înregistrează la constituire la cursul de schimb
valutar comunicat de
Banca Naţională a României, de la data operaţiunii de constituire.
(2) La ieşirea din
gestiune a investiţiilor pe termen scurt, cu excepţia depozitelor
bancare pe
termen scurt, se aplică prevederile pct. 161.
(3) Lichidarea
depozitelor constituite în valută se efectuează la cursul de
schimb valutar
comunicat de Banca Naţională a României, de la data operaţiunii
de lichidare.
Diferenţele de curs valutar între cursul de
la data constituirii sau cursul la care sunt înregistrate
în contabilitate şi
cursul Băncii Naţionale a României de la data lichidării
depozitelor bancare se
înregistrează la venituri sau cheltuieli din diferenţe de curs
valutar, după
caz.
170. - (1) Pentru deprecierea investiţiilor
deţinute ca active circulante, la sfârşitul exerciţiului
financiar, cu ocazia
inventarierii, se reflectă ajustări pentru pierdere de valoare,
înregistrate pe
seama cheltuielilor.
(2) La sfârşitul
fiecărui exerciţiu financiar, ajustările pentru pierderile de valoare
reflectate se suplimentează, diminuează sau anulează, după caz. La
ieşirea din
entitate a investiţiilor pe termen scurt, eventualele ajustări pentru
pierdere
de valoare se anulează.
171. - (1) Conturile la bănci cuprind:
valorile de încasat, cum sunt cecurile şi efectele comerciale
depuse la bănci,
disponibilităţile în lei şi valută, cecurile entităţii, creditele
bancare pe
termen scurt, precum şi dobânzile aferente disponibilităţilor şi
creditelor
acordate de bănci în conturile curente.
(2) Sumele virate
sau depuse la bănci ori prin mandat poştal, pe bază de documente
prezentate
entităţii şi neapărute încă în extrasele de cont, se
înregistrează într-un cont
distinct.
(3) Conturile
curente la bănci se dezvoltă în analitic pe fiecare bancă.
(4) Dobânzile de
încasat, aferente disponibilităţilor aflate în conturi la
bănci, se
înregistrează distinct în contabilitate, faţă de cele de
plătit, aferente
creditelor acordate de bănci în conturile curente, precum şi cele
aferente
creditelor bancare pe termen scurt.
(5) Dobânzile de
plătit şi cele de încasat, aferente exerciţiului financiar
în curs, se
înregistrează la cheltuieli financiare sau venituri financiare,
după caz.
172. -
Contabilitatea disponibilităţilor aflate în bănci/casierie şi a
mişcării
acestora, ca urmare a încasărilor şi plăţilor efectuate, se ţine
distinct în
lei şi în valută.
173. - (1) Operaţiunile privind
încasările şi
plăţile în valută se înregistrează în contabilitate
la cursul de schimb
valutar, comunicat de Banca Naţională a României, de la data
efectuării
operaţiunii.
(2) Operaţiunile
de vânzare-cumpărare de valută, inclusiv cele derulate în
cadrul contractelor
cu decontare la termen, se înregistrează în contabilitate
la cursul utilizat de
banca comercială la care se efectuează licitaţia cu valută, fără ca
acestea să
genereze în contabilitate diferenţe de curs valutar.
174. - La finele
fiecărei luni, disponibilităţile în valută şi alte valori de
trezorerie, cum
sunt titluri de stat în valută, acreditive şi depozite în
valută se evaluează
la cursul de schimb al pieţei valutare, comunicat de Banca Naţională a
României
din ultima zi bancară a lunii în cauză. Diferenţele de curs
înregistrate se
recunosc în contabilitate la venituri sau cheltuieli din
diferenţe de curs
valutar, după caz.
175. - (1) În vederea achitării unor
obligaţii
faţă de furnizori, entităţile pot solicita deschiderea de acreditive la
bănci,
în lei sau în valută, în favoarea acestora.
(2) Lichidarea
acreditivelor constituite în valută se efectuează la cursul de
schimb comunicat
de Banca Naţională a României, de la data operaţiunii de
lichidare.
Diferenţele de curs valutar între cursul de
la data constituirii sau cursul la care acreditivele sunt
înregistrate în
contabilitate şi cursul Băncii Naţionale a României de la data
lichidării
acreditivelor se înregistrează la venituri sau cheltuieli din
diferenţe de curs
valutar, după caz.
176. - (1) Sumele în numerar, puse la
dispoziţia personalului sau a terţilor, în vederea efectuării
unor plăţi în
favoarea entităţii, se înregistrează distinct în
contabilitate (contul 542
"Avansuri de trezorerie").
(2) În cazul
plăţilor în valută suportate din avansuri de trezorerie,
cheltuielile se
recunosc în contabilitate la cursul din data efectuării
operaţiunilor sau la
cursul din data decontării avansului.
(3) Sumele
reprezentând avansuri de trezorerie, acordate potrivit legii şi
nedecontate
până la data bilanţului, se evidenţiază în contul de
debitori diverşi (461
"Debitori diverşi") sau creanţe în legătură cu personalul (4282
"Alte creanţe în legătură cu personalul"), în funcţie de
natura
creanţei.
177. - În contul de
viramente interne se înregistrează transferurile de
disponibilităţi băneşti
între conturile la bănci, precum şi între conturile la
bănci şi casieria
entităţii.
178. - Operaţiunile
financiare în lei sau în valută se efectuează cu
respectarea regulamentelor
emise de Banca Naţională a României şi a reglementărilor emise
în acest scop.
179. -
Contabilitatea terţilor asigură evidenţa datoriilor şi creanţelor
entităţii în
relaţiile acesteia cu furnizorii, clienţii, personalul, asigurările
sociale,
bugetul statului, entităţile afiliate şi cele legate prin interese de
participare, asociaţii/acţionarii, debitorii şi creditorii diverşi.
180. - (1) În contabilitatea furnizorilor
şi
clienţilor se înregistrează operaţiunile privind cumpărările,
respectiv
livrările de mărfuri şi produse, serviciile prestate, precum şi alte
operaţiuni
similare efectuate.
Datoriile către furnizorii de bunuri,
respectiv prestatorii de servicii, de la care, până la finele
lunii, nu s-au
primit facturile se evidenţiază distinct în contabilitate (contul
408
"Furnizori - facturi nesosite"), pe baza documentelor care atestă
primirea bunurilor, respectiv a serviciilor.
Creanţele faţă de clienţii pentru care,
până la finele lunii, nu au fost întocmite facturile se
evidenţiază distinct în
contabilitate (contul 418 "Clienţi - facturi de întocmit"), pe
baza
documentelor care atestă livrarea bunurilor, respectiv prestarea
serviciilor.
(2) În baza
contabilităţii de angajamente, entităţile trebuie să evidenţieze
în
contabilitate toate veniturile şi cheltuielile, respectiv creanţele şi
datoriile rezultate ca urmare a unor prevederi legale sau contractuale.
(3) În conturile
de furnizori şi clienţi se evidenţiază distinct datoriile, respectiv
creanţele
din penalităţi stabilite conform clauzelor contractuale, despăgubiri
datorate
pentru contracte întrerupte înainte de termen şi alte
elemente de natură
similară.
181. - (1) Avansurile acordate furnizorilor,
precum şi cele primite de la clienţi se înregistrează în
contabilitate în
conturi distincte.
(2) Avansurile
acordate furnizorilor de imobilizări se reflectă distinct de avansurile
acordate altor furnizori.
182. - (1) În conturile de terţi se
înregistrează distinct operaţiunile de scontare, forfetare şi
alte operaţiuni,
efectuate cu instituţii de credit.
(2) Scontul
comercial - reprezintă operaţiunea prin care în schimbul unui
efect de comerţ
(cambie, bilet la ordin), instituţia de credit pune la dispoziţia
posesorului
creanţei, valoarea efectului, mai puţin agio (taxa de scont şi
comisioanele
aferente), fără a aştepta scadenţa efectului respectiv, iar instituţia
are
drept de recurs asupra beneficiarului fondurilor.
(3) Forfetarea -
reprezintă cumpărarea, fără recurs asupra oricărui deţinător anterior,
a unor
creanţe scadente la termen, ca rezultat al livrării de bunuri sau
prestărilor
de servicii, contra unei taxe forfetare.
183. - (1) Operaţiunile privind
vânzările/cumpărările de bunuri şi prestările de servicii
efectuate pe baza
efectelor comerciale se înregistrează în contabilitate
în conturile
corespunzătoare de efecte de primit sau de plătit, după caz.
(2) Efectele
comerciale trebuie să îndeplinească condiţiile de formă şi fond
prevăzute de
legislaţia în vigoare, fără de care validitatea lor poate fi
contestată sau
anulată.
(3) Efectele
comerciale scontate neajunse la scadenţă se înregistrează
într-un cont în afara
bilanţului (contul 8037 "Efecte scontate neajunse la scadenţă") şi se
menţionează în notele explicative.
184. - (1) Creanţele şi datoriile în
valută,
rezultate ca efect al tranzacţiilor entităţii, se înregistrează
în
contabilitate atât în lei, cât şi în valută, cu
respectarea prevederilor pct.
185 din prezentele reglementări.
(2) În
conformitate cu prevederile
(3) Din punct de
vedere contabil, efectuarea operaţiunii economico-financiare este
probată de
orice document în care se consemnează aceasta.
(4) În cazul
bunurilor achiziţionate însoţite de factură sau de aviz de
însoţire a mărfii,
urmând ca factura să sosească ulterior, cursul valutar utilizat
la
înregistrarea în contabilitate este cursul de la data
recepţiei bunurilor.
185. - (1) În înţelesul prezentelor
reglementări, o tranzacţie în valută este o tranzacţie care este
exprimată sau
necesită decontarea într-o altă monedă decât moneda
naţională (leu), inclusiv
tranzacţiile rezultate atunci când o entitate:
a) cumpără sau vinde bunuri sau servicii al
căror preţ este exprimat în valută;
b) împrumută sau oferă spre împrumut fonduri,
iar sumele ce urmează să fie plătite sau încasate sunt exprimate
în valută; sau
c) achiziţionează sau cedează într-o altă
manieră active, contractează sau achită datorii exprimate în
valută.
(2) Cursul de
schimb valutar este raportul de schimb dintre două monede.
(3) Diferenţa de
curs valutar este diferenţa ce rezultă din conversia unui anumit număr
de
unităţi ale unei monede într-o altă monedă la cursuri de schimb
diferite.
(4) În vederea
aplicării regulilor privind contabilizarea operaţiunilor în
valută, creanţele
şi datoriile exprimate în lei, a căror decontare se face în
funcţie de cursul
unei valute, sunt asimilate elementelor exprimate în valută.
(5) O tranzacţie
în valută trebuie înregistrată iniţial la cursul de schimb
valutar, comunicat
de Banca Naţională a României, de la data efectuării operaţiunii.
(6) Înregistrarea
contravalorii în lei a capitalului social subscris în
valută se face la cursul
de schimb al pieţei valutare, comunicat de Banca Naţională a
României, din data
subscrierii.
Diferenţele de curs valutar între cursul de
la data subscrierii şi cursul de la data vărsării capitalului social
în valută
se înregistrează la venituri sau cheltuieli din diferenţe de curs
valutar, după
caz.
(7) În cazul
datoriilor de leasing financiar în valută, acestea se
înregistrează la cursul
de schimb al pieţei valutare comunicat de Banca Naţională a
României la data
acordării finanţării. În situaţia în care data acordării
finanţării este zi
nebancară, la calculul diferenţelor de curs valutar aferente se va avea
în
vedere cursul de schimb al pieţei valutare comunicat de Banca Naţională
a
României în ultima zi bancară anterioară acesteia
Prevederile prezentului alineat se aplică
şi în cazul datoriilor de leasing financiar în lei, cu
decontare în funcţie de
cursul unei valute
(8) Diferenţele de
curs valutar care apar cu ocazia decontării creanţelor şi datoriilor
în valută
la cursuri diferite faţă de cele la care au fost înregistrate
iniţial pe
parcursul lunii sau faţă de cele la care sunt înregistrate
în contabilitate
trebuie recunoscute în luna în care apar, ca venituri sau
cheltuieli din
diferenţe de curs valutar.
Atunci când creanţa sau datoria în valută
este decontată în decursul aceleiaşi luni în care a
survenit, întreaga
diferenţă de curs valutar este recunoscută în acea lună. Atunci
când creanţa
sau datoria în valută este decontată într-o lună
ulterioară, diferenţa de curs
valutar recunoscută în fiecare lună, care intervine până
în luna decontării, se
determină ţinând seama de modificarea cursurilor de schimb
survenită în cursul
fiecărei luni.
(9) Diferenţele de
valoare care apar cu ocazia decontării creanţelor şi datoriilor
exprimate în
lei, în funcţie de un curs valutar diferit de cel la care au fost
înregistrate
iniţial pe parcursul lunii sau faţă de cele la care sunt
înregistrate în
contabilitate trebuie recunoscute în luna în care apar, la
alte venituri sau
cheltuieli financiare. Atunci când creanţa sau datoria este
decontată în decursul
aceleiaşi luni în care a survenit, întreaga diferenţă
rezultată este
recunoscută în acea lună.
Atunci când creanţa sau datoria este
decontată într-o lună ulterioară, diferenţa recunoscută în
fiecare lună, care
intervine până în luna decontării, se determină
ţinând seama de modificarea
cursurilor de schimb, survenită în cursul fiecărei luni.
(10) Prevederile
prezentului punct se aplică şi pentru activitatea desfăşurată în
străinătate de
subunităţile fără personalitate juridică, şi care aparţin persoanelor
juridice
cu sediul sau domiciliul în România, inclusă în
situaţiile financiare ale
persoanei juridice române.
186. - La finele
fiecărei luni, creanţele şi datoriile în valută se evaluează la
cursul de
schimb al pieţei valutare, comunicat de Banca Naţională a
României din ultima
zi bancară a lunii în cauză. Diferenţele de curs
înregistrate se recunosc în
contabilitate la venituri sau cheltuieli din diferenţe de curs valutar,
după
caz.
Prevederile de mai sus se aplică şi
creanţelor şi datoriilor exprimate în lei, a căror decontare se
face în funcţie
de cursul unei valute. În acest caz, diferenţele
înregistrate se recunosc în
contabilitate la alte venituri financiare sau alte cheltuieli
financiare, după
caz.
1861. -
Evaluarea prevăzută la punctul 186 se aplică şi în cazul:
a) creanţelor, respectiv al datoriilor,
reflectate în conturile 481 «Decontări între unitate
şi subunităţi» şi 482
«Decontări între subunităţi» de subunităţile din
România, care aparţin unor
persoane juridice cu sediul sau domiciliul în străinătate,
provenind din
relaţiile cu persoana juridică căreia îi aparţin aceste
subunităţi, respectiv
cu alte subunităţi ale aceleiaşi persoane juridice;
b) avansurilor acordate pentru imobilizări
corporale şi necorporale (conturile 232 «Avansuri acordate pentru
imobilizări
corporale» şi 234 «Avansuri acordate pentru imobilizări
necorporale»);
c) avansurilor acordate pentru cumpărări de
bunuri de natura stocurilor, respectiv primite pentru livrări de bunuri
şi
prestări de servicii (contul 409 «Furnizori - debitori»,
respectiv contul 419
«Clienţi - creditori»);
d) depozitelor bancare constituite în valută
(conturile 267 «Creanţe imobilizate» şi 508 «Alte
investiţii pe termen scurt şi
creanţe asimilate»).
1862. -
În contextul datelor informative raportate potrivit legii,
creanţele şi
datoriile exprimate în lei, a căror decontare se face în
funcţie de cursul unei
valute, sunt asimilate creanţelor şi datoriilor în lei.
Notă: Art.
1861 şi 1862 au fost introduse
începând cu data de 29
decembrie 2010 – O.M.F.P. nr. 2869/ 2010.
187. - La scăderea
din evidenţă a creanţelor şi datoriilor ale căror termene de
încasare sau de
plată sunt prescrise, entităţile trebuie să demonstreze că au fost
întreprinse
toate demersurile legale, pentru decontarea acestora.
188. - (1) Contabilitatea furnizorilor şi
clienţilor, a celorlalte datorii şi creanţe se ţine pe categorii,
precum şi pe
fiecare persoană fizică sau juridică.
În acest sens, în contabilitatea analitică,
furnizorii şi clienţii se grupează astfel: interni şi externi, iar
în cadrul
acestora pe termene de plată, respectiv de încasare.
(2) În cadrul
conturilor de furnizori şi clienţi, se grupează distinct datoriile şi
creanţele
rezultate din tranzacţiile cu clauze de rezervă de proprietate.
(3) În cazul
mărfurilor returnate de clienţi în acelaşi exerciţiu financiar
în care a avut
loc operaţiunea de vânzare, se corectează conturile 411
«Clienţi», 707
«Venituri din vânzarea mărfurilor», 607
«Cheltuieli privind mărfurile» şi 371
«Mărfuri». În cazul în care mărfurile returnate
se referă la o vânzare
efectuată în exerciţiul financiar precedent, corecţia se
înregistrează la data
bilanţului în contul 418 «Clienţi - facturi de
întocmit», respectiv contul 408
«Furnizori - facturi nesosite" şi se reflectă în situaţiile
financiare ale
exerciţiului pentru care se face raportarea dacă sumele respective se
cunosc la
data bilanţului. Tratamentul TVA în aceste situaţii este cel
prevăzut de
legislaţia în domeniu.
Notă: Până la data de 29
decembrie 2010 – O.M.F.P. nr. 2869/ 2010 – alin. (3) a avut forma:
În cazul
mărfurilor returnate de clienţi se corectează înregistrările
contabile
efectuate cu ocazia vânzării mărfurilor. Ca urmare, se corectează
conturile 411
"Clienţi", 707 "Venituri din vânzarea mărfurilor", 607
"Cheltuieli privind mărfurile" şi 371 "Mărfuri".
Tratamentul TVA în aceste situaţii este cel prevăzut de
legislaţia în domeniu.
(4) Prevederile
alin. (3) se aplică şi în cazul returului de produse finite
vândute,
corectându-se conturile corespunzătoare, respectiv 701
«Venituri din vânzarea
produselor finite», 711 «Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse» şi
345 «Produse finite».
Notă: Alin.
(4) a fost introdus începând cu data de 29 decembrie 2010 –
O.M.F.P. nr. 2869/
2010.
189. - (1) Creanţele incerte se
înregistrează
distinct în contabilitate (contul 4118 "Clienţi incerţi sau
în
litigiu" sau în conturi analitice ale conturilor de creanţe,
pentru alte
creanţe decât clienţii).
(2) În scopul
prezentării în situaţiile financiare anuale, creanţele se
evaluează la valoarea
probabilă de încasat.
Atunci când se estimează că o creanţă nu se
va încasa integral, în contabilitate se înregistrează
ajustări pentru
depreciere, la nivelul sumei care nu se mai poate recupera.
190. - În cazul
cesionării unei creanţe, diferenţa dintre valoarea creanţei preluate
prin
cesionare şi suma de achitat cedentului reprezintă venit la data
constatării
drepturilor şi obligaţiilor, potrivit clauzelor contractuale.
191. - (1) Contabilitatea decontărilor cu
personalul cuprinde drepturile salariale, sporurile, adaosurile,
premiile din
fondul de salarii, indemnizaţiile pentru concediile de odihnă, precum
şi cele
pentru incapacitate temporară de muncă, plătite din fondul de salarii,
primele
reprezentând participarea personalului la profit, acordate
potrivit legii, şi
alte drepturi în bani şi/sau în natură datorate de entitate
personalului pentru
munca prestată.
(2) În vederea
înregistrării primelor reprezentând participarea
personalului la profit,
acordate potrivit legii, o entitate recunoaşte ca provizion costul
previzionat
al acestora atunci şi numai atunci când:
a) entitatea are o obligaţie legală sau
implicită de a face astfel de plăţi ca rezultat al evenimentelor
anterioare; şi
b) poate fi făcută o estimare certă a
obligaţiei.
O obligaţie curentă există atunci, şi numai
atunci, când entitatea nu are o altă alternativă realistă
decât să efectueze
aceste plăţi.
(3) În situaţiile
financiare ale exerciţiului pentru care se propun prime
reprezentând
participarea personalului la profit, contravaloarea acestora se
reflectă sub
formă de provizion, cheltuiala rezultând din serviciul
angajatului. Provizionul
urmează a fi reluat în exerciţiul financiar în care se
acordă aceste prime.
192. - (1) În contabilitate se
înregistrează
distinct alte drepturi şi avantaje care, potrivit legislaţiei în
vigoare, nu se
suportă din fondul de salarii (masa caldă, alimente antidot etc.),
precum şi
alte drepturi acordate potrivit legii.
(2) Drepturile de
personal neridicate în termenul legal se înregistrează
într-un cont distinct,
pe persoane.
193. - Reţinerile
din salariile personalului pentru cumpărări cu plata în rate,
chirii sau pentru
alte obligaţii ale salariaţilor, datorate terţilor (popriri, pensii
alimentare
şi altele), se efectuează numai în baza unor titluri executorii
sau ca urmare a
unor relaţii contractuale.
194. - (1) Sumele datorate şi neachitate
personalului (concediile de odihnă şi alte drepturi de personal),
respectiv
eventualele sume care urmează să fie încasate de la acesta,
aferente
exerciţiului în curs, se înregistrează ca alte datorii şi
creanţe în legătură
cu personalul.
(2) Debitele
provenite din avansuri de trezorerie nedecontate, din distribuiri de
uniforme
şi echipamente de lucru, precum şi debitele provenite din pagube
materiale,
amenzile şi penalităţile stabilite în baza unor hotărâri
ale instanţelor
judecătoreşti, şi alte creanţe faţă de personalul entităţii se
înregistrează ca
alte creanţe în legătură cu personalul.
195. - (1) Beneficiile sub forma acţiunilor
proprii ale entităţii (sau alte instrumente de capitaluri proprii),
acordate
angajaţilor sunt înregistrate distinct (contul 644 "Cheltuieli cu
remunerarea în instrumente de capitaluri proprii"), în
contrapartida
conturilor de capitaluri proprii (de exemplu, contul 1068 "Alte
rezerve",
analitic distinct), la valoarea justă a respectivelor instrumente de
capitaluri
proprii, de la data acordării acelor beneficii. Recunoaşterea
cheltuielilor
aferente muncii prestate de angajaţi are loc în momentul
prestării acesteia.
(2) Data acordării
beneficiilor reprezintă data la care entitatea şi angajaţii beneficiari
ai
respectivelor instrumente înţeleg şi acceptă termenii şi
condiţiile
tranzacţiei, cu menţiunea că, dacă respectivul acord face obiectul unui
proces
de aprobare ulterioară (de exemplu, de către acţionari), data acordării
beneficiilor este data la care este obţinută respectiva aprobare.
(3) Pentru
instrumentele de capitaluri proprii acordate care intră în
drepturi imediat, la
data acordării beneficiilor, angajaţilor nu li se cere să finalizeze o
perioadă
specificată de servicii înainte de a avea dreptul necondiţionat
asupra
respectivelor instrumente de capitaluri proprii şi, în absenţa
unei dovezi
privind contrariul, entitatea va considera că serviciile prestate
în schimbul
instrumentelor de capitaluri proprii au fost deja primite. În
acest caz,
cheltuielile aferente se înregistrează integral, la momentul
respectiv, în
contrapartidă cu conturile de capitaluri proprii.
(4) Pentru
instrumentele de capitaluri proprii acordate, care intră în
drepturi numai după
îndeplinirea de către angajaţi a unei perioade specificate de
servicii,
cheltuielile aferente sunt înregistrate pe măsura prestării
serviciilor, pe
parcursul perioadei pentru satisfacerea condiţiilor de intrare în
drepturi, în
contrapartidă cu conturile de capitaluri proprii. Suma
înregistrată drept
cheltuieli va avea în vedere estimarea numărului de instrumente
de capitaluri
proprii care vor intra în drepturi, iar această estimare trebuie
revizuită dacă
informaţiile ulterioare indică faptul că numărul de instrumente de
capitaluri
proprii preconizate a intra în drepturi este diferit faţă de
estimările
precedente, astfel încât, la data intrării în
drepturi, estimarea respectivă să
fie egală cu numărul de instrumente de capitaluri proprii care intră
în drepturi.
196. - (1) Contabilitatea decontărilor privind
contribuţiile sociale cuprinde obligaţiile pentru contribuţia la
asigurări
sociale, contribuţia la asigurări sociale de sănătate şi la
constituirea
fondului pentru ajutorul de şomaj.
(2) Eventualele
sume datorate sau care urmează să fie încasate în
perioadele următoare,
aferente exerciţiului în curs, se înregistrează ca alte
datorii şi creanţe
sociale. Aici se cuprinde şi contribuţia unităţii la schemele de pensii
facultative şi la primele de asigurare voluntară de sănătate.
197. - În cadrul
decontărilor cu bugetul statului şi fondurile speciale se cuprind:
impozitul pe
profit/venit, taxa pe valoarea adăugată, impozitul pe venituri de
natura
salariilor, subvenţiile de primit, alte impozite, taxe şi vărsăminte
asimilate.
198. - (1) Impozitul pe profit/venit de plată
trebuie recunoscut ca datorie în limita sumei neplătite.
(2) Dacă suma
plătită depăşeşte suma datorată, surplusul trebuie recunoscut drept
creanţă.
(3) Plăţile
anticipate în contul impozitului pe profit, determinate potrivit
legii, se
reflectă distinct în contabilitate (contul 4411 "Impozitul pe
profit").
199. - Taxa pe
valoarea adăugată pentru achiziţiile din România şi pentru
livrările de bunuri
sau prestările de servicii efectuate în România se
determină şi se
înregistrează în contabilitate potrivit legii.
200. - Impozitul pe
venituri de natura salariilor, care se înregistrează în
contabilitate, cuprinde
totalul impozitelor individuale, calculate potrivit legii.
201. - (1) La alte impozite, taxe şi vărsăminte
datorate bugetului de stat sau bugetelor locale se cuprind: accizele,
impozitul
pe clădiri, impozitul pe terenuri, vărsămintele din profitul net al
regiilor
autonome, impozitul pe dividende, taxa asupra mijloacelor de transport,
taxe
pentru folosirea terenurilor proprietate de stat şi alte impozite şi
taxe.
Acestea se defalcă în contabilitatea analitică pe feluri de
impozite, taxe şi
vărsăminte datorate bugetului de stat sau bugetelor locale.
(2) Reflectarea în
contabilitate a accizelor şi fondurilor speciale incluse în
preţuri sau tarife
se face pe seama conturilor corespunzătoare de datorii, fără a tranzita
prin
conturile de venituri şi cheltuieli.
202. - (1) Subvenţiile primite sau de primit
de către entitate se înregistrează în contabilitate
în conturi distincte.
(2) Atunci când
datoriile în valută aferente anumitor obiective sau lucrări
finanţate din
subvenţii sunt achitate direct de către autorităţile care gestionează
fondurile, din sumele reprezentând acele subvenţii, fără ca
aceste sume să tranziteze
conturile entităţii, în contabilitate se reflectă atât
datoria în valută, cât
şi creanţa din subvenţii corespunzătoare.
Dacă la sfârşitul lunii sau perioadei de
raportare, conturile de datorii faţă de furnizori şi creanţe din
subvenţii în
valută prezintă sold, acestea se evaluează, astfel încât
veniturile şi
cheltuielile financiare aferente să nu influenţeze rezultatul acelei
luni,
respectiv perioade.
În toate cazurile se va urmări ca modul de
contabilizare a operaţiunilor să respecte clauzele cuprinse în
contractele
încheiate şi legislaţia în vigoare.
(3) În cazul
achiziţiilor în valută, finanţate din sume nerambursabile,
decontate de
operatorii economici, în calitate de beneficiari ai acestor
fonduri,
diferenţele de curs valutar, favorabile sau nefavorabile, se decontează
cu
instituţia finanţatoare dacă există clauze în acest sens,
cuprinse în
contractele încheiate, sau prevederi în actele normative
aplicabile.
Diferenţele respective se înregistrează în conturi de
debitori diverşi sau
creditori diverşi, în relaţie cu alte venituri financiare,
respectiv alte
cheltuieli financiare, după caz.
(4) Prevederile de
la alin. (2) şi (3) se aplică şi în cazul datoriilor exprimate
în lei, a căror
decontare se face în funcţie de cursul unei valute.
203. - Contabilitatea
decontărilor între entităţile din cadrul grupului şi cu
acţionarii/asociaţii,
cuprinde operaţiunile care se înregistrează reciproc şi în
aceeaşi perioadă de
gestiune, atât în contabilitatea entităţii debitoare,
cât şi a celei
creditoare, precum şi decontările între acţionari/asociaţi şi
entitate privind
capitalul social, dividendele cuvenite acestora, alte decontări cu
acţionarii/asociaţii şi, de asemenea, conturile coparticipanţilor
referitoare
la operaţiunile efectuate în comun, în cazul asocierilor
în participaţie.
204. - (1) Dividendele repartizate
deţinătorilor de acţiuni, propuse sau declarate după data bilanţului,
precum şi
celelalte repartizări similare efectuate din profit, nu trebuie
recunoscute ca
datorie la data bilanţului. În acest sens, sumele
reprezentând dividende,
respectiv, vărsăminte la buget vor fi reflectate în conformitate
cu prevederile
pct. 248.
(2) Cota-parte din
profit ce se plăteşte, potrivit legii, fiecărui asociat constituie
dividend.
205. - Sumele
depuse sau lăsate temporar de către acţionari/asociaţi la dispoziţia
entităţii,
precum şi dobânzile aferente, calculate în condiţiile
legii, se înregistrează
în contabilitate în conturi distincte.
206. -
Creanţele/datoriile entităţii faţă de alţi terţi, alţii decât
personalul propriu,
clienţii şi furnizorii, se înregistrează în conturile de
debitori/creditori
diverşi.
207. - (1) Cheltuielile efectuate şi
veniturile realizate în exerciţiul financiar curent, dar care
privesc
exerciţiile financiare următoare, se înregistrează distinct
în contabilitate,
la cheltuieli în avans sau venituri în avans, după caz.
(2) În aceste
conturi se înregistrează, în principal, următoarele
cheltuieli şi venituri:
chirii, abonamente, asigurări şi alte cheltuieli efectuate anticipat,
respectiv
veniturile din chirii, abonamente şi alte venituri aferente perioadelor
sau
exerciţiilor următoare.
(3) În contul 471
"Cheltuieli în avans" se înregistrează, de asemenea,
achiziţiile de
certificate de emisii de gaze cu efect de seră, efectuate în
cursul perioadei
curente, dar care sunt aferente unei perioade ulterioare, urmând
a se
recunoaşte drept cheltuieli ale perioadelor viitoare în care
urmează a se
utiliza.
208. - Operaţiunile
care nu pot fi înregistrate direct în conturile
corespunzătoare, pentru care
sunt necesare clarificări ulterioare, se înregistrează,
provizoriu, în contul
473 "Decontări din operaţii în curs de clarificare". Sumele
înregistrate în acest cont trebuie clarificate de către
entitate într-un termen
de cel mult trei luni de la data constatării.
209. - Pentru
deprecierea creanţelor din conturile de clienţi, decontări în
cadrul grupului
şi debitori, cu ocazia inventarierii la sfârşitul exerciţiului
financiar, se
reflectă ajustări pentru depreciere.
Contabilitatea
angajamentelor şi altor elemente extrabilanţiere.
210. - (1) Drepturile şi obligaţiile, precum
şi unele bunuri care nu pot fi integrate în activele şi datoriile
entităţii se
înregistrează în contabilitate în conturi în
afara bilanţului, denumite şi
conturi de ordine şi evidenţă.
În această categorie se cuprind:
angajamente (giruri, garanţii, cauţiuni) acordate sau primite în
relaţiile cu
terţii; imobilizări corporale luate cu chirie; valori materiale primite
spre
prelucrare sau reparare, în păstrare sau custodie; debitori scoşi
din activ,
urmăriţi în continuare; stocuri de natura obiectelor de inventar
date în
folosinţă; redevenţe, locaţii de gestiune, chirii şi alte datorii
asimilate;
efecte scontate neajunse la scadenţă; bunuri publice primite în
administrare,
concesiune şi cu chirie de către regii autonome, societăţi/companii
naţionale,
societăţi comerciale; dobânzi aferente contractelor de leasing
financiar,
neajunse la scadenţă; certificate de emisii de gaze cu efect de seră
primite,
care nu au stabilită o valoare şi, prin urmare, nu pot fi recunoscute
în
conturi bilanţiere, precum şi alte valori.
(2) În notele
explicative la situaţiile financiare anuale trebuie prezentate
informaţii
referitoare la elementele înregistrate în conturi în
afara bilanţului.
211. - (1) În cadrul elementelor
extrabilanţiere sunt cuprinse şi activele contingente (contul 807
"Active
contingente"), respectiv datoriile contingente (contul 808 "Datorii
contingente").
(2) Un activ
contingent este un activ potenţial care apare ca urmare a unor
evenimente
anterioare datei bilanţului şi a căror existenţă va fi confirmată numai
prin
apariţia sau neapariţia unuia sau mai multor evenimente viitoare
nesigure, care
nu pot fi în totalitate sub controlul entităţii.
Un exemplu în acest sens îl reprezintă un
drept de creanţă ce poate rezulta dintr-un litigiu în instanţă
(de ex. o
despăgubire), în care este implicată entitatea şi al cărui
rezultat este
incert.
Activele contingente sunt generate, de
obicei, de evenimente neplanificate sau neaşteptate, care pot să
genereze
intrări de beneficii economice în entitate.
Activele contingente nu trebuie recunoscute
în conturile bilanţiere. Acestea trebuie prezentate în
notele explicative în
cazul în care este probabilă apariţia unor intrări de beneficii
economice.
Activele contingente nu sunt recunoscute în situaţiile
financiare, deoarece ele
nu sunt certe iar recunoaşterea lor ar putea determina un venit care să
nu se
realizeze niciodată.
În cazul în care realizarea unui venit este
sigură, activul aferent nu este un activ contingent şi trebuie procedat
la
recunoaşterea lui în bilanţ.
Activele contingente sunt evaluate continuu
pentru a asigura reflectarea corespunzătoare în situaţiile
financiare a
modificărilor survenite. Astfel, dacă intrarea de beneficii economice
devine
certă, activul şi venitul corespunzător vor fi recunoscute în
situaţiile
financiare aferente perioadei în care au survenit modificările.
În schimb, dacă
este doar probabilă o creştere a beneficiilor economice, entitatea va
prezenta
în notele explicative activul contingent.
(3) O datorie
contingentă este:
a) o obligaţie potenţială, apărută ca urmare
a unor evenimente trecute, anterior datei bilanţului şi a cărei
existenţă va fi
confirmată numai de apariţia sau neapariţia unuia sau mai multor
evenimente
viitoare incerte, care nu pot fi în totalitate sub controlul
entităţii; sau
b) o obligaţie curentă apărută ca urmare a
unor evenimente trecute, anterior datei bilanţului, dar care nu este
recunoscută deoarece:
- nu este sigur că vor fi necesare ieşiri
de resurse pentru stingerea acestei datorii; sau
- valoarea datoriei nu poate fi evaluată
suficient de credibil.
O entitate nu va recunoaşte în bilanţ o
datorie contingentă, aceasta fiind prezentată în notele
explicative.
În situaţia în care o entitate are o
obligaţie angajată în comun cu alte părţi, partea asumată de
celelalte părţi
este prezentată ca o datorie contingentă.
Datoriile contingente sunt continuu
evaluate pentru a determina dacă a devenit probabilă o ieşire de
resurse care
încorporează beneficiile economice. Dacă se consideră că este
necesară ieşirea
de resurse, generată de un element considerat anterior datorie
contingentă, se
va recunoaşte, după caz, o datorie sau un provizion în situaţiile
financiare
aferente perioadei în care a intervenit modificarea
încadrării evenimentului,
cu excepţia cazurilor în care nu poate fi efectuată nicio
estimare credibilă.
(4) Datoriile
contingente se disting de provizioane prin faptul că:
a) provizioanele sunt recunoscute ca datorii
(presupunând că pot fi realizate estimări corecte), deoarece
constituie
obligaţii curente la data bilanţului şi este probabil că vor fi
necesare ieşiri
de resurse pentru stingerea obligaţiilor; şi
b) datoriile contingente nu sunt recunoscute
ca datorii, deoarece sunt:
- obligaţii posibile, dar pentru care trebuie
să se confirme dacă entitatea are o obligaţie curentă care poate genera
o
ieşire de resurse; sau
- obligaţii curente care nu îndeplinesc
criteriile de recunoaştere în bilanţ (deoarece fie nu este
probabil să fie
necesară o reducere a resurselor entităţii pentru stingerea obligaţiei,
fie nu
poate fi realizată o estimare suficient de credibilă a valorii
obligaţiei).
212. - (1) O datorie trebuie clasificată ca
datorie
pe termen scurt, denumită şi datorie curentă, atunci când:
a) se aşteaptă să fie decontată în cursul
normal al ciclului de exploatare al entităţii; sau
b) este exigibilă în termen de 12 luni de la
data bilanţului.
(2) Toate
celelalte datorii trebuie clasificate ca datorii pe termen lung.
213. -
Contabilitatea împrumuturilor şi datoriilor asimilate acestora se
ţine pe
următoarele categorii: împrumuturi din emisiuni de obligaţiuni şi
prime de
rambursare a acestora, credite bancare pe termen lung şi mediu, sumele
datorate
entităţilor afiliate şi entităţilor de care compania este legată prin
interese
de participare, alte împrumuturi şi datorii asimilate, precum şi
dobânzile
aferente acestora.
214. -
Împrumuturile din emisiunile de obligaţiuni reprezintă
contravaloarea
obligaţiunilor emise potrivit legii. În cadrul acestora, trebuie
evidenţiate
distinct împrumuturile din emisiuni de obligaţiuni convertibile.
215. - (1) Datoriile privind concesiunile şi
alte datorii similare sunt cele determinate de bunurile preluate cu
acest
titlu, potrivit contractelor încheiate de entitate.
Bunurile luate în concesiune se reflectă în
conturi în afara bilanţului (contul 8038 "Bunuri publice primite
în
administrare, concesiune şi cu chirie").
(2) La sfârşitul
duratei contractului de concesiune, bunurile se restituie
proprietarului,
situaţie în care are loc anularea datoriilor corespunzătoare
privind
concesiunea.
216. - Entităţile
trebuie să menţină clasificarea datoriilor pe termen lung purtătoare de
dobândă
în această categorie chiar şi atunci când acestea sunt
exigibile în 12 luni de
la data bilanţului, dacă:
a) termenul iniţial a fost pentru o perioadă
mai mare de 12 luni; şi
b) există un acord de refinanţare sau de
reeşalonare a plăţilor, care este încheiat înainte de data
bilanţului.
Prime
privind rambursarea obligaţiunilor.
217. - (1) Atunci când suma de rambursat
pentru datorii este mai mare decât suma primită, diferenţa se
înregistrează
într-un cont de activ (169 "Prime privind rambursarea
obligaţiunilor"). Aceasta trebuie prezentată în bilanţ, ca o
corecţie a
datoriei corespunzătoare, evidenţiate în contul 161
"Împrumuturi din
emisiuni de obligaţiuni", precum şi în notele explicative.
(2) Valoarea
acestei diferenţe trebuie amortizată printr-o sumă rezonabilă în
fiecare
exerciţiu financiar, astfel încât să se amortizeze complet,
dar nu mai târziu
de data de rambursare a datoriei (articol contabil 6868 "Cheltuieli
financiare privind amortizarea primelor de rambursare a obligaţiunilor"
=
169 "Prime privind rambursarea obligaţiunilor").
218. - (1) Provizioanele sunt destinate să
acopere datoriile a căror natură este clar definită şi care la data
bilanţului
este probabil să existe, sau este cert că vor exista, dar care sunt
incerte în
ceea ce priveşte valoarea sau data la care vor apărea.
(2) Provizioanele
nu pot fi utilizate pentru ajustarea valorilor activelor.
219. -
Provizioanele nu pot depăşi din punct de vedere valoric sumele care
sunt
necesare stingerii obligaţiei curente la data bilanţului.
220. - Un provizion
este o datorie cu exigibilitate sau valoare incertă.
221. - (1) Un provizion va fi recunoscut numai
în momentul în care:
- o entitate are o obligaţie curentă
generată de un eveniment anterior;
- este probabil ca o ieşire de resurse să
fie necesară pentru a onora obligaţia respectivă; şi
- poate fi realizată o estimare credibilă a
valorii obligaţiei.
Dacă aceste condiţii nu sunt îndeplinite,
nu va fi recunoscut un provizion.
(2) Provizioanele
se pot distinge de alte datorii, cum ar fi datoriile din credite
comerciale sau
cheltuielile angajate, dar neplătite, datorită factorului de
incertitudine
legat de exigibilitatea sau valoarea viitoarelor cheltuieli necesare
stingerii
datoriei. Spre deosebire de acestea:
a) datoriile din credite comerciale
constituie obligaţii de plată a bunurilor sau serviciilor ce au fost
primite de
la sau expediate de furnizori şi care au fost facturate, sau a căror
plată a
fost convenită în mod oficial cu furnizorii; şi
b) cheltuielile angajate sunt obligaţiile de
plată pentru bunuri şi servicii care au fost primite de la sau
expediate de
furnizori, dar care nu au fost încă plătite, facturate sau nu s-a
convenit
oficial asupra plăţii lor cu furnizorul, inclusiv salariile datorate
angajaţilor (de exemplu, sumele aferente concediului plătit). Deşi
uneori este
necesară o estimare a valorii sau exigibilităţii acestor datorii,
elementul de
incertitudine este - în general - mult mai redus decât
în cazul provizioanelor.
Angajamentele entităţilor sunt prezentate,
de regulă, ca parte a datoriilor rezultate din credite comerciale sau
din alte
activităţi, în timp ce provizioanele sunt raportate separat.
(3) O obligaţie
curentă este o obligaţie legală sau implicită.
În înţelesul prezentelor reglementări:
a) o obligaţie legală este obligaţia care
rezultă:
- dintr-un contract (în mod explicit sau
implicit);
- din legislaţie; sau
- din alt efect al legii;
b) o obligaţie implicită (de exemplu, obligaţia
prin care o entitate se angajează să efectueze plăţi compensatorii
personalului
disponibilizat) este obligaţia care rezultă din acţiunile unei entităţi
în
cazul în care:
- prin stabilirea unei practici anterioare,
prin politica scrisă a firmei sau dintr-o declaraţie suficient de
specifică,
entitatea a indicat partenerilor săi că îşi asumă anumite
responsabilităţi; şi
- ca rezultat, entitatea a indus
partenerilor ideea că îşi va onora acele responsabilităţi.
222. - (1) Nu se recunosc provizioane pentru
pierderile viitoare din exploatare.
(2) Se vor
recunoaşte ca provizioane doar acele obligaţii generate de evenimente
anterioare care sunt independente de acţiunile viitoare ale entităţii
(de
exemplu, modul de desfăşurare a activităţii în viitor). Exemple
de astfel de
obligaţii sunt amenzile sau costurile de eliminare a efectelor
negative,
produse mediului, pedepsite de lege, ambele generând ieşiri de
resurse care
încorporează beneficii economice, indiferent de acţiunile
viitoare ale
entităţii. Similar, o entitate recunoaşte un provizion pentru costurile
de
închidere a unei instalaţii petroliere, cu condiţia ca respectiva
entitate să
remedieze daunele produse deja. Spre deosebire de această situaţie, o
entitate
poate intenţiona sau poate avea nevoie, datorită presiunilor de ordin
comercial
sau a cerinţelor de ordin legal, să efectueze cheltuieli pentru a putea
acţiona
într-un anumit mod (de exemplu, prin instalarea de filtre pentru
fum într-un
anumit tip de fabrică). Deoarece entitatea poate evita cheltuielile
viitoare
prin diverse acţiuni, de exemplu, prin modificarea procedeului de
fabricaţie,
ea nu are o obligaţie curentă aferentă acelei cheltuieli viitoare şi,
deci, nu
va recunoaşte niciun provizion.
223. - (1) Provizioanele se constituie pentru
elemente cum sunt:
a) litigii, amenzi şi penalităţi,
despăgubiri, daune şi alte datorii incerte;
b) cheltuielile legate de activitatea de
service în perioada de garanţie şi alte cheltuieli privind
garanţia acordată
clienţilor;
c) acţiunile de restructurare;
d) pensii şi obligaţii similare;
e) dezafectare imobilizări corporale şi alte
acţiuni similare legate de acestea
f) impozite;
g) prime ce urmează a se acorda personalului
din profitul realizat, potrivit prevederilor legale sau contractuale; şi
h) alte provizioane.
(2) Contabilitatea
provizioanelor se ţine pe feluri, în funcţie de natura, scopul
sau obiectul
pentru care au fost constituite.
224. - (1) Provizioanele pentru restructurare
se pot constitui în următoarele situaţii:
a) vânzarea sau încetarea activităţii unei
părţi a afacerii;
b) închiderea unor sedii ale entităţii;
c) modificări în structura conducerii, de
exemplu, eliminarea unui nivel de conducere;
d) reorganizări fundamentale care au un efect
semnificativ în natura şi scopul activităţilor entităţii.
(2) În cazul în
care restructurarea este la nivelul grupului, provizionul pentru
restructurare
se recunoaşte atât în situaţiile financiare anuale
individuale ale entităţii
din grup afectate de restructurare , cât şi în cele
consolidate.
(3) Provizioanele
de restructurare, în cazul unei obligaţii legale, se constituie
cu respectarea
condiţiilor generale de recunoaştere a provizioanelor şi a prevederilor
legale.
(4) O entitate are
o obligaţie implicită care determină constituirea unui provizion pentru
restructurare atunci când sunt îndeplinite condiţiile
generale de recunoaştere
a provizioanelor şi entitatea:
a) dispune de un plan oficial detaliat pentru
restructurare, care să stipuleze cel puţin:
- activitatea sau partea de activitate la
care se referă;
- principalele locaţii afectate de planul
de restructurare;
- numărul aproximativ de angajaţi care vor
primi compensaţii pentru încetarea activităţii, distribuţia şi
posturile
acestora;
- cheltuielile implicate; şi
- data de la care se va implementa planul
de restructurare; şi
b) a provocat celor afectaţi o aşteptare că
va realiza restructurarea prin începerea implementării acelui
plan sau prin
anunţarea principalelor sale caracteristici celor afectaţi de acesta.
În cazul în care o entitate începe un plan
de restructurare sau anunţă principalele sale caracteristici celor
afectaţi
numai după data bilanţului, dacă restructurarea este semnificativă şi
neprezentarea ar putea influenţa deciziile economice ale utilizatorilor
luate
pe baza situaţiilor financiare, este necesară prezentarea de informaţii
în
acest sens.
(5) Un provizion
aferent restructurării va include numai costurile directe generate de
restructurare, şi anume cele care:
- sunt generate în mod necesar de procesul
de restructurare; şi
- nu sunt legate de desfăşurarea continuă a
activităţii entităţii.
Un provizion pentru restructurare nu
trebuie să includă costuri precum cele legate de:
- recalificarea sau mutarea personalului
permanent;
- marketing; sau
- investiţiile în noi sisteme şi reţele de
distribuţie.
Aceste cheltuieli referitoare la
administrarea viitoare a activităţii nu reprezintă datorii de
restructurare la
data bilanţului.
225. - (1) Provizioanele pentru pensii se
referă la sumele ce vor fi plătite de entitate după ce angajaţii au
părăsit
entitatea. Valoarea provizioanelor pentru pensii se stabileşte de către
specialişti în domeniu. La determinarea lor se ţine seama de
vârsta, vechimea
în muncă şi rotaţia personalului în cadrul entităţii.
(2) Provizioanele
pentru pensii se recunosc pe parcursul perioadei de muncă rămase
până la
pensie, atunci când există certitudinea achitării lor
într-o perioadă
previzibilă de timp.
226. - (1) Provizioanele pentru impozite se
constituie pentru sumele viitoare de plată datorate bugetului de stat,
în
condiţiile în care sumele respective nu sunt reflectate ca
datorie în relaţia
cu statul.
(2) Aceste
provizioane pot fi constituite, de exemplu, pentru: diferenţe de
impozite
rezultate din operaţiuni de control nefinalizate; impozite pentru care
entitatea are deschise procese în instanţă; rezerve din
facilităţi fiscale sau
alte rezerve pentru care în legislaţia fiscală există prevederi
referitoare la
impozitarea acestora, precum şi în alte situaţii care pot genera
datorii sub
forma impozitului pe profit.
227. - (1) Provizioanele prezentate în
bilanţ
la "Alte provizioane" includ provizioane constituite pentru:
- beneficiile plătite angajaţilor pentru
terminarea contractului de muncă, ca rezultat al deciziei unei entităţi
de a
încheia contractul unui angajat înainte de data normală de
pensionare sau al
deciziei unui angajat de a accepta în mod voluntar plecarea
în şomaj, în
schimbul acelor beneficii;
- alte beneficii pe care entitatea urmează
să le plătească angajaţilor sau persoanelor dependente de aceştia, care
nu sunt
legate de restructurare sau pensii;
- cheltuielile legate de protecţia mediului
înconjurător, pentru: protejarea aerului; gestiunea apelor uzate;
gestiunea
deşeurilor, protejarea solului, a apelor subterane şi a apelor de
suprafaţă;
protejarea biodiversităţii şi a peisajului; alte activităţi de
protejare a
mediului înconjurător;
- obligaţii asumate în comun cu o terţă
parte etc.
(2) Provizioanele
incluse la "Alte provizioane" trebuie descrise în notele
explicative,
dacă acestea sunt semnificative.
228. - În cazul în
care operatorul unui acord de concesiune a serviciilor are o obligaţie
contractuală de a întreţine infrastructura la un anumit nivel de
utilizare sau
de a aduce infrastructura într-o anumită stare înainte de a
fi predată
concedentului la sfârşitul acordului de serviciu, drept obligaţii
de îndeplinit
ca o condiţie a licenţei primite, aceste obligaţii contractuale de a
întreţine
sau de a reabilita infrastructura se recunosc drept provizion şi se
evaluează
la cea mai bună estimare a cheltuielii care ar fi cerută pentru a
deconta
obligaţia actuală la data bilanţului.
229. - (1) Provizioanele trebuie să fie strict
corelate cu riscurile şi cheltuielile estimate.
(2) Pentru
stabilirea existenţei unei obligaţii curente la data bilanţului,
trebuie luate
în considerare toate informaţiile disponibile.
230. - (1) Valoarea recunoscută ca provizion
trebuie să constituie cea mai bună estimare la data bilanţului a
costurilor
necesare stingerii obligaţiei curente.
Cea mai bună estimare a costurilor necesare
stingerii datoriei curente este suma pe care o entitate ar plăti-o,
în mod
raţional, pentru stingerea obligaţiei la data bilanţului sau pentru
transferarea acesteia unei terţe părţi la acel moment.
(2) Acolo unde
efectul valorii-timp a banilor este semnificativ, valoarea
provizionului
reprezintă valoarea actualizată a cheltuielilor estimate a fi necesare
pentru
stingerea obligaţiei. În acest caz, actualizarea provizioanelor
se face
întrucât, datorită valorii-timp a banilor, provizioanele
aferente unor ieşiri
de resurse care apar la scurt timp de la data bilanţului sunt mult mai
oneroase
decât cele aferente unor ieşiri de resurse de aceeaşi valoare,
dar care apar
mai târziu.
(3) Actualizarea
provizioanelor se efectuează, de regulă, de către persoane
specializate. Rata
de actualizare utilizată reflectă evaluările curente pe piaţă ale
valorii-timp
a banilor şi ale riscurilor specifice datoriei
231. - (1) Câştigurile rezultate din
cedarea
preconizată a activelor nu trebuie luate în considerare în
evaluarea unui
provizion.
(2) Dacă se
estimează că o parte sau toate cheltuielile legate de un provizion vor
fi
rambursate de către o terţă parte, rambursarea trebuie recunoscută
numai în
momentul în care este sigur că va fi primită. Rambursarea trebuie
considerată
ca un activ separat.
232. - (1) Provizioanele trebuie revizuite la
data fiecărui bilanţ şi ajustate pentru a reflecta cea mai bună
estimare
curentă. În cazul în care pentru stingerea unei obligaţii
nu mai este probabilă
o ieşire de resurse, provizionul trebuie anulat prin reluare la
venituri.
(2) Provizioanele
vor fi utilizate numai pentru scopul pentru care au fost iniţial
recunoscute.
(3) Provizioanele
se evaluează înaintea determinării impozitului pe profit,
tratamentul fiscal al
acestora fiind cel prevăzut de legislaţia fiscală.
233. - (1) În categoria subvenţiilor se
cuprind subvenţiile aferente activelor şi subvenţiile aferente
veniturilor.
Acestea pot fi primite de la: guvernul propriu-zis, agenţii
guvernamentale şi
alte instituţii similare naţionale şi internaţionale.
(2) În cadrul
subvenţiilor se reflectă distinct:
- subvenţii guvernamentale;
- împrumuturi nerambursabile cu caracter de
subvenţii;
- alte sume primite cu caracter de
subvenţii.
234. - (1) Subvenţiile aferente activelor
reprezintă subvenţii pentru acordarea cărora principala condiţie este
ca
entitatea beneficiară să cumpere, să construiască sau achiziţioneze
active
imobilizate.
(2) O subvenţie
guvernamentală poate îmbrăca forma transferului unui activ
nemonetar (de
exemplu, o imobilizare corporală), caz în care subvenţia şi
activul sunt
contabilizate la valoarea justă.
(3) În conturile
de subvenţii pentru investiţii se contabilizează şi donaţiile pentru
investiţii, precum şi plusurile la inventar de natura imobilizărilor
corporale
şi necorporale.
235. - Subvenţiile
aferente veniturilor cuprind toate subvenţiile, altele decât cele
pentru
active.
236. - (1) Subvenţiile se recunosc, pe o bază
sistematică, drept venituri ale perioadelor corespunzătoare
cheltuielilor
aferente pe care aceste subvenţii urmează să le compenseze.
(2) În cazul în
care într-o perioadă se încasează subvenţii aferente unor
cheltuieli care nu au
fost încă efectuate, subvenţiile primite nu reprezintă venituri
ale acelei
perioade curente.
237. - (1) Subvenţiile nu trebuie
înregistrate
direct în conturile de capital şi rezerve.
(2) Subvenţiile
pentru active, inclusiv subvenţiile nemonetare la valoarea justă, se
înregistrează în contabilitate ca subvenţii pentru
investiţii şi se recunosc în
bilanţ ca venit amânat (contul 475 "Subvenţii pentru
investiţii").
Venitul amânat se înregistrează în contul de profit
şi pierdere pe măsura
înregistrării cheltuielilor cu amortizarea sau la casarea ori
cedarea
activelor.
238. - (1) Restituirea unei subvenţii
referitoare la un activ se înregistrează prin reducerea soldului
venitului
amânat cu suma rambursabilă.
(2) Restituirea
unei subvenţii aferente veniturilor se efectuează prin reducerea
veniturilor
amânate, dacă există, sau, în lipsa acestora, pe seama
cheltuielilor.
(3) În măsura în
care suma rambursată depăşeşte venitul amânat sau dacă nu există
un asemenea
venit, surplusul, respectiv valoarea integrală restituită, se
recunoaşte
imediat ca o cheltuială.
239. - Capitalul şi
rezervele (capitaluri proprii) reprezintă dreptul acţionarilor asupra
activelor
unei entităţi, după deducerea tuturor datoriilor. Capitalurile proprii
cuprind:
aporturile de capital, primele de capital, rezervele, rezultatul
reportat,
rezultatul exerciţiului financiar.
240. - La
elaborarea situaţiilor financiare, entităţile adoptă conceptul
financiar de
capital. Conform acestui concept, capitalul este sinonim cu activele
nete sau
cu capitalurile proprii ale entităţii.
241. - (1) Capitalul este reprezentat de
capitalul social, patrimoniul regiei etc., în funcţie de forma
juridică a
entităţii.
242. - Bunurile de
natura patrimoniului public, primite în administrare, nu se
evidenţiază în
conturi bilanţiere. La cedarea bunurilor respective, entităţile care au
evidenţiate aceste bunuri în conturi de imobilizări, în
corespondenţă cu contul
1016 "Patrimoniul public", scot din evidenţă imobilizările prin
diminuarea patrimoniului public, cu aprobarea organelor competente.
243. - (1) Capitalul social subscris şi vărsat
se înregistrează distinct în contabilitate, pe baza actelor
de constituire a
persoanei juridice şi a documentelor justificative privind vărsămintele
de
capital.
(2) Contabilitatea
analitică a capitalului social se ţine pe acţionari sau asociaţi,
cuprinzând
numărul şi valoarea nominală a acţiunilor sau a părţilor sociale
subscrise şi
vărsate.
(3) Principalele
operaţiuni care se înregistrează în contabilitate cu
privire la majorarea
capitalului sunt: subscrierea şi emisiunea de noi acţiuni,
încorporarea
rezervelor şi alte operaţiuni, potrivit legii.
(4) Operaţiunile
care se înregistrează în contabilitate cu privire la
micşorarea capitalului
sunt, în principal, următoarele: reducerea numărului de acţiuni
sau părţi
sociale sau diminuarea valorii nominale a acestora ca urmare a
retragerii unor
acţionari sau asociaţi, răscumpărarea acţiunilor, acoperirea
pierderilor
contabile din anii precedenţi sau alte operaţiuni, potrivit legii.
(5) Scoaterea din
evidenţă a unui bun care a constituit aport la capitalul social nu
modifică
capitalul social, cu excepţia situaţiilor prevăzute de legislaţia
în vigoare.
În toate cazurile de modificare a capitalului social, aceasta se
efectuează în
baza hotărârii adunării generale a acţionarilor, cu respectarea
legislaţiei în
vigoare.
244. - (1) Acţiunile proprii răscumpărate,
potrivit legii, sunt prezentate în bilanţ ca o corecţie a
capitalului propriu.
(2) Câştigurile
sau pierderile legate de emiterea, răscumpărarea, vânzarea,
cedarea cu titlu
gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii ale entităţii
(acţiuni, părţi sociale) nu vor fi recunoscute în contul de
profit şi pierdere.
Contravaloarea primită sau plătită în urma unor astfel de
operaţiuni este
recunoscută direct în capitalurile proprii şi se prezintă
distinct în bilanţ,
respectiv Situaţia modificărilor capitalului propriu, astfel:
- câştigurile sunt reflectate în contul 141
"Câştiguri legate de vânzarea sau anularea instrumentelor
de capitaluri
proprii";
- pierderile sunt reflectate în contul 149
"Pierderi legate de emiterea, răscumpărarea, vânzarea, cedarea cu
titlu
gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii".
(3) Nu reprezintă
câştiguri sau pierderi legate de emiterea, răscumpărarea,
vânzarea, cedarea cu
titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii ale
entităţii,
diferenţele de curs valutar dintre momentul subscrierii acţiunilor şi
momentul
vărsării contravalorii acestora, acestea fiind recunoscute la venituri
sau
cheltuieli financiare, după caz.
(4) Câştigurile
legate de instrumentele de capitaluri proprii se determină ca diferenţă
între
preţul de vânzare al instrumentelor de capitaluri proprii şi
valoarea lor de
răscumpărare, respectiv între valoarea nominală a instrumentelor
anulate şi
valoarea lor de răscumpărare.
(5) Pierderile
legate de instrumentele de capitaluri proprii se determină ca diferenţă
între
valoarea de răscumpărare a instrumentelor de capitaluri proprii şi
preţul lor
de vânzare, respectiv între valoarea de răscumpărare a
instrumentelor anulate
şi valoarea lor nominală.
(6) Cheltuielile
legate de emiterea instrumentelor de capitaluri proprii sunt reflectate
direct
în capitalurile proprii (cont 149 "Pierderi legate de emiterea,
răscumpărarea, vânzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea
instrumentelor
de capitaluri proprii") atunci când nu sunt îndeplinite
condiţiile pentru
recunoaşterea lor ca imobilizări necorporale (cont 201 "Cheltuieli de
constituire").
(7) Soldul
creditor al contului 141 "Câştiguri legate de vânzarea sau
anularea
instrumentelor de capitaluri proprii", respectiv soldul debitor al
contului 149 "Pierderi legate de emiterea, răscumpărarea,
vânzarea,
cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri
proprii", poate majora, respectiv diminua, suma altor rezerve (cont
1068
"Alte rezerve").
(8) În notele
explicative trebuie cuprinse informaţii referitoare la operaţiunile
care au
afectat instrumentele de capitaluri proprii ale entităţii.
2441. -
În cazul fuziunii prin absorbţie, valoarea acţiunilor deţinute de
societatea
absorbită în capitalul societăţii absorbante se evidenţiază de
societatea
absorbantă, cu ocazia preluării elementelor de bilanţ ale societăţii
absorbite,
în contul 1095 «Acţiuni proprii reprezentând titluri
deţinute de societatea
absorbită la societatea absorbantă».
2442. -
Soldul debitor al contului 149 «Pierderi legate de emiterea,
răscumpărarea,
vânzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de
capitaluri
proprii» poate fi acoperit, de asemenea, din rezultatul reportat
şi alte
elemente ale capitalurilor proprii, potrivit hotărârii adunării
generale a
acţionarilor sau asociaţilor.
Notă: Pct.
2441 şi 2442 au fost introduse
începând cu data de 29
decembrie 2010 – O.M:F.P. nr. 2869/ 2010.
245. - (1) Primele legate de capital cuprind
primele de emisiune, fuziune, aport şi de conversie.
(2) Conturile
corespunzătoare primelor legate de capital pot avea numai sold creditor.
(3) Prima de
emisiune se determină ca diferenţă între preţul de emisiune de
noi acţiuni sau
părţi sociale şi valoarea nominală a acestora.
(4) Prima de
fuziune se determină ca diferenţă între valoarea aportului
rezultat din fuziune
şi valoarea cu care a crescut capitalul social al societăţii absorbante.
(5) Prima de aport
se calculează ca diferenţă între valoarea bunurilor aportate şi
valoarea
nominală a capitalului social cu care au fost remunerate aceste
aporturi.
(6) Prima de
conversie a obligaţiunilor în acţiuni se calculează ca diferenţă
între valoarea
nominală a obligaţiunilor corespunzătoare împrumuturilor
obligatare şi valoarea
acţiunilor emise potrivit prevederilor contractuale, atunci când
valoarea
obligaţiunilor depăşeşte valoarea acţiunilor corespunzătoare.
246. - (1) Plusul sau minusul rezultat din
reevaluarea imobilizărilor corporale, în conformitate cu
prevederile
prezentelor reglementări, trebuie reflectat în debitul sau
creditul contului
105 "Rezerve din reevaluare", după caz, cu respectarea prevederilor
privind reevaluarea imobilizărilor corporale din prezentele
reglementări.
Evidenţierea rezervelor din reevaluare
trebuie efectuată pe fiecare imobilizare corporală în parte şi pe
fiecare
operaţiune de reevaluare care a avut loc.
(2) Diminuarea
rezervelor din reevaluare poate fi efectuată numai în limita
soldului creditor
existent, aferent imobilizării respective.
(3) Rezervele din
reevaluarea imobilizărilor corporale au caracter nedistribuibil.
Diminuarea
rezervelor din reevaluare se poate efectua numai cu respectarea
prevederilor
subsecţiunii 8.2.5.1. "Reevaluarea imobilizărilor corporale" din
prezentele reglementări.
247. - (1) Contabilitatea rezervelor se ţine
pe categorii de rezerve: rezerve legale, rezerve statutare sau
contractuale şi
alte rezerve.
(2) Rezervele
legale se constituie anual din profitul entităţii, în cotele şi
limitele
prevăzute de lege, şi din alte surse prevăzute de lege.
(3) Rezervele
legale pot fi utilizate numai în condiţiile prevăzute de lege.
(4) Rezervele
statutare sau contractuale se constituie anual din profitul net al
entităţii,
conform prevederilor din actul constitutiv al acesteia.
(5) Alte rezerve
neprevăzute de lege sau de statut pot fi constituite facultativ pe
seama
profitului net pentru acoperirea pierderilor contabile sau în
alte scopuri,
potrivit hotărârii adunării generale a acţionarilor sau
asociaţilor, cu
respectarea prevederilor legale.
248. - (1) În contabilitate, profitul sau
pierderea se stabileşte cumulat de la începutul exerciţiului
financiar.
(2) Rezultatul
exerciţiului se determină ca diferenţă între veniturile şi
cheltuielile
exerciţiului.
(3) Rezultatul
definitiv al exerciţiului financiar se stabileşte la închiderea
acestuia şi
reprezintă soldul final al contului de profit şi pierdere.
(4) Repartizarea
profitului se înregistrează în contabilitate pe destinaţii,
după aprobarea
situaţiilor financiare anuale. Repartizarea profitului se efectuează
în
conformitate cu prevederile legale în vigoare.
(5) Sumele
reprezentând rezerve constituite din profitul exerciţiului
financiar curent, în
baza unor prevederi legale, se înregistrează prin articolul
contabil 129
"Repartizarea profitului" = 106 "Rezerve". Profitul
contabil rămas după această repartizare se preia la începutul
exerciţiului
financiar următor celui pentru care se întocmesc situaţiile
financiare anuale
în contul 117 "Rezultatul reportat", de unde urmează a fi
repartizat
pe celelalte destinaţii hotărâte de adunarea generală a
acţionarilor sau
asociaţilor, cu respectarea prevederilor legale. Evidenţierea în
contabilitate
a destinaţiilor profitului contabil se efectuează după adunarea
generală a
acţionarilor sau asociaţilor care a aprobat repartizarea profitului,
prin
înregistrarea sumelor reprezentând dividende cuvenite
acţionarilor sau asociaţilor,
rezerve şi alte destinaţii, potrivit legii.
(6) Închiderea
conturilor 121 "Profit sau pierdere" şi 129 "Repartizarea
profitului" se efectuează la începutul exerciţiului financiar
următor
celui pentru care se întocmesc situaţiile financiare anuale. Ca
urmare, cele
două conturi apar cu soldurile corespunzătoare, în bilanţul
întocmit pentru
exerciţiul financiar la care se referă situaţiile financiare anuale.
(7) În contul 117
"Rezultatul reportat" se evidenţiază distinct rezultatul reportat
provenit din preluarea la începutul exerciţiului financiar
curent, a
rezultatului din contul de profit şi pierdere al exerciţiului financiar
precedent, precum şi rezultatul reportat provenit din corectarea
erorilor
contabile.
249. - (1) Pierderea contabilă reportată se
acoperă din profitul exerciţiului financiar şi cel reportat, din
rezerve, prime
de capital şi capital social, potrivit hotărârii adunării
generale a
acţionarilor sau asociaţilor, cu respectarea prevederilor legale.
În lipsa unor
prevederi legale exprese, ordinea surselor din care se acoperă
pierderea
contabilă este la latitudinea adunării generale a acţionarilor sau
asociaţilor,
respectiv a consiliului de administraţie.
(2) În cazul
corectării de erori care generează pierdere contabilă reportată,
aceasta
trebuie acoperită înainte de efectuarea oricărei repartizări de
profit.
250. - (1) Contul de profit şi pierdere
cuprinde: cifra de afaceri netă, veniturile şi cheltuielile
exerciţiului,
grupate după natura lor, precum şi rezultatul exerciţiului (profit sau
pierdere).
(2) Cifra de
afaceri netă, în sensul prezentelor reglementări, se calculează
prin însumarea
veniturilor rezultate din livrările de bunuri şi prestările de servicii
şi alte
venituri din exploatare, mai puţin reducerile comerciale acordate
clienţilor.
(3) Atunci când,
în baza unor prevederi legale exprese, în conturile de
venituri au fost
cuprinse sume reprezentând diverse impozite şi taxe reflectate
concomitent în
conturi de cheltuieli, cu ocazia întocmirii contului de profit şi
pierdere, la
cifra de afaceri netă se vor înscrie sumele reprezentând
veniturile menţionate,
corectate cu cheltuielile corespunzătoare acelor impozite.
251. Elementele
extraordinare sunt veniturile sau cheltuielile rezultate din evenimente
sau
tranzacţii care sunt clar diferite de activităţile curente şi care,
prin
urmare, nu se aşteaptă să se repete într-un mod frecvent sau
regulat, de
exemplu exproprieri sau dezastre naturale.
252. - (1) În categoria veniturilor se
includ
atât sumele sau valorile încasate sau de încasat
în nume propriu din activităţi
curente, cât şi câştigurile din orice alte surse.
(2) Activităţile
curente sunt orice activităţi desfăşurate de o entitate, ca parte
integrantă a
obiectului său de activitate, precum şi activităţile conexe acestora.
(3) Câştigurile
reprezintă creşteri ale beneficiilor economice care pot apărea sau nu
ca
rezultat din activitatea curentă, dar nu diferă ca natură de veniturile
din
această activitate. În contul de profit şi pierdere,
câştigurile sunt
prezentate, de regulă, la valoarea netă, exclusiv cheltuielile
aferente, la
elementul "Alte venituri din exploatare".
253. - (1) Veniturile din activităţi curente
se pot regăsi sub diferite denumiri, cum ar fi: vânzări, prestări
de servicii,
comisioane, redevenţe, chirii, subvenţii, dobânzi, dividende.
(2) Sumele
colectate de o entitate în numele unor terţe părţi, inclusiv
în cazul
contractelor de agent, comision sau mandat comercial încheiate
potrivit legii,
nu reprezintă venit din activitatea curentă, chiar dacă din punct de
vedere al
taxei pe valoarea adăugată persoanele care acţionează în nume
propriu sunt
considerate cumpărători revânzători. În această situaţie,
veniturile din
activitatea curentă sunt reprezentate de comisioanele cuvenite.
254. - Suma
veniturilor rezultate dintr-o tranzacţie este determinată, de obicei,
printr-un
acord între vânzătorul şi cumpărătorul/utilizatorul
activului, ţinând cont de
suma oricăror reduceri comerciale.
255. -
Contabilitatea veniturilor se ţine pe feluri de venituri, după natura
lor,
astfel:
a) venituri din exploatare;
b) venituri financiare;
c) venituri extraordinare.
256. - (1) Veniturile din exploatare cuprind:
a) venituri din vânzarea de produse şi
mărfuri, precum şi prestări de servicii.
În această categorie se includ şi
veniturile realizate din vânzarea de locuinţe de către entităţile
ce au ca
activitate principală obţinerea şi vânzarea de locuinţe.
Veniturile se recunosc la valoarea
integrală, inclusiv în cazul în care entitatea practică
programe de fidelizare
a clienţilor. În acest caz, pentru contravaloarea punctelor cadou
acordate
clienţilor ca parte a unei tranzacţii de vânzare de bunuri,
prestare de
servicii sau a altor forme similare de stimulare, şi care pot fi
folosite în
viitor de client pentru a obţine bunuri sau servicii gratuite sau la
preţ
redus, sub rezerva îndeplinirii unor eventuale condiţii
suplimentare, entitatea
înregistrează în contabilitate un provizion;
b) venituri aferente costului producţiei,
reprezentând variaţia în plus (creştere) sau în minus
(reducere) dintre
valoarea la cost de producţie efectiv a stocurilor de produse şi
servicii în
curs de execuţie de la sfârşitul perioadei şi valoarea stocurilor
iniţiale ale
produselor şi serviciilor în curs de execuţie, neluând
în calcul ajustările
pentru depreciere reflectate;
c) venituri din producţia de imobilizări,
reprezentând costul lucrărilor efectuate de entitate pentru ea
însăşi, care se
înregistrează ca imobilizări corporale şi necorporale;
d) venituri din subvenţii de exploatare,
reprezentând subvenţiile pentru acoperirea diferenţelor de preţ
şi pentru
acoperirea pierderilor, precum şi alte subvenţii de care beneficiază
entitatea;
e) alte venituri din exploatarea curentă,
cuprinzând veniturile din creanţe recuperate, penalităţi
contractuale, datorii
prescrise, scutite sau anulate potrivit legii, precum şi alte venituri
din
exploatare.
(2) Variaţia
stocurilor de produse finite şi în curs de execuţie pe parcursul
perioadei
reprezintă o corecţie a cheltuielilor de producţie pentru a reflecta
faptul că
fie producţia a majorat nivelul stocurilor, fie vânzările
suplimentare au redus
nivelul stocurilor.
(3) Veniturile
aferente costului producţiei în curs de execuţie se
înscriu, alături de
celelalte venituri, în contul de profit şi pierdere, cu semnul
plus (sold
creditor) sau minus (sold debitor).
257. - Veniturile
financiare cuprind:
a) venituri din imobilizări financiare;
b) venituri din investiţii pe termen scurt;
c) venituri din creanţe imobilizate;
d) venituri din investiţii financiare cedate;
e) venituri din diferenţe de curs valutar;
f) venituri din dobânzi;
g) venituri din sconturi primite în urma unor
reduceri financiare;
h) alte venituri financiare.
258. - (1) În contabilitate, veniturile
din
vânzări de bunuri se înregistrează în momentul
predării bunurilor către
cumpărători, al livrării lor pe baza facturii sau în alte
condiţii prevăzute în
contract, care atestă transferul dreptului de proprietate asupra
bunurilor
respective, către clienţi.
(2) Veniturile din
vânzarea bunurilor se recunosc în momentul în care
sunt îndeplinite următoarele
condiţii:
a) entitatea a transferat cumpărătorului
riscurile şi avantajele semnificative care decurg din proprietatea
asupra
bunurilor;
b) entitatea nu mai gestionează bunurile
vândute la nivelul la care ar fi făcuto, în mod normal,
în cazul deţinerii în
proprietate a acestora şi nici nu mai deţine controlul efectiv asupra
lor;
c) mărimea veniturilor poate fi evaluată în
mod credibil;
d) este probabil ca beneficiile economice
asociate tranzacţiei să fie generate către entitate; şi
e) costurile tranzacţiei pot fi evaluate în
mod credibil.
(3) O promisiune
de vânzare nu generează contabilizarea de venituri.
(4) Pentru
bunurile livrate în baza unui contract de consignaţie, se
consideră că livrarea
bunurilor de la consignant la consignatar are loc la data la care
bunurile sunt
livrate de consignatar clienţilor săi.
(5) Pentru
bunurile transmise în vederea testării sau a verificării
conformităţii, se
consideră că transferul proprietăţii bunurilor a avut loc la data
acceptării
bunurilor de către beneficiar. Bunurile transmise în vederea
verificării
conformităţii sunt bunurile oferite de furnizor clienţilor, aceştia
având
dreptul fie să le achiziţioneze fie, să le returneze furnizorului.
Contractul
aferent bunurilor livrate în vederea testării este un contract
provizoriu prin
care vânzarea efectivă a bunurilor este condiţionată de obţinerea
de rezultate
satisfăcătoare în urma testării de către clientul potenţial,
testare ce are
scopul de a stabili că bunurile au caracteristicile solicitate de
clientul
respectiv.
(6) Pentru
stocurile la dispoziţia clientului, se consideră că transferul
proprietăţii
bunurilor are loc la data la care clientul intră în posesia
bunurilor.
Stocurile la dispoziţia clientului reprezintă o operaţiune potrivit
căreia
furnizorul transferă regulat bunuri într-un depozit propriu sau
într-un depozit
al clientului, prin care transferul proprietăţii bunurilor intervine,
potrivit
contractului, la data la care clientul scoate bunurile din depozit,
în
principal pentru a le utiliza în procesul de producţie.
Venituri
din prestarea de servicii.
259. - (1) Veniturile din prestări de servicii
se înregistrează în contabilitate pe măsura efectuării
acestora. Prestarea de
servicii cuprinde inclusiv executarea de lucrări şi orice alte
operaţiuni care
nu pot fi considerate livrări de bunuri.
(2) Stadiul de
execuţie al lucrării se determină pe bază de situaţii de lucrări care
însoţesc
facturile, procese-verbale de recepţie sau alte documente care atestă
stadiul
realizării şi recepţia serviciilor prestate.
(3) În cazul
lucrărilor de construcţii, recunoaşterea veniturilor se face pe baza
actului de
recepţie semnat de beneficiar, prin care se certifică faptul că
executantul
şi-a îndeplinit obligaţiile în conformitate cu prevederile
contractului şi ale
documentaţiei de execuţie.
(4) Contravaloarea
lucrărilor nerecepţionate de beneficiar până la sfârşitul
perioadei se
evidenţiază la cost, în contul 332 "Servicii în curs de
execuţie", pe
seama contului 712 "Venituri aferente costurilor serviciilor în
curs de
execuţie".
Venituri
din redevenţe, chirii, dobânzi şi dividende.
260. - Veniturile
din redevenţe, chirii, dobânzi şi dividende se recunosc astfel:
a) dobânzile se recunosc periodic, în mod
proporţional, pe măsura generării venitului respectiv, pe baza
contabilităţii
de angajamente;
b) redevenţele şi chiriile se recunosc pe
baza contabilităţii de angajamente, conform contractului;
c) dividendele se recunosc atunci când este
stabilit dreptul acţionarului de a le încasa.
261. - (1) Veniturile din reluarea
provizioanelor, respectiv a ajustărilor pentru depreciere sau pierdere
de
valoare se evidenţiază distinct, în funcţie de natura acestora.
(2) Diminuarea sau
anularea provizioanelor constituite, respectiv a ajustărilor pentru
depreciere
sau pierdere de valoare reflectate se efectuează prin
înregistrarea la venituri
în cazul în care nu se mai justifică menţinerea acestora,
are loc realizarea
riscului sau cheltuiala devine exigibilă.
262. - (1) Cheltuielile entităţii reprezintă
valorile plătite sau de plătit pentru:
- consumuri de stocuri şi servicii
prestate, de care beneficiază entitatea;
- cheltuieli cu personalul;
- executarea unor obligaţii legale sau
contractuale etc.
(2) Cheltuielile
efectuate de entităţi pentru realizarea instalaţiilor în vederea
asigurării
utilităţilor (apă, energie electrică, gaze) necesare funcţionării se
înregistrează în funcţie de natura acestora, pe cheltuieli
ale perioadei,
atunci când în contractele încheiate cu furnizorii de
utilităţi este prevăzut
că acestea urmează să treacă în proprietatea prestatorului
serviciului sau
lucrării respective.
În toate cazurile se vor avea în vedere
clauzele cuprinse în contractele încheiate între
părţi.
(3) Pierderile
reprezintă reduceri ale beneficiilor economice şi pot rezulta sau nu ca
urmare
a desfăşurării activităţii curente a entităţii. Acestea nu diferă ca
natură de
alte tipuri de cheltuieli. În contul de profit şi pierdere,
pierderile sunt
prezentate, de regulă, la valoarea netă, exclusiv veniturile aferente,
la
elementul "Alte cheltuieli de exploatare".
(4) În cadrul
cheltuielilor exerciţiului financiar se cuprind, de asemenea,
provizioanele,
amortizările şi ajustările pentru depreciere sau pierdere de valoare
reflectate.
263. - (1) Contabilitatea cheltuielilor se
ţine pe feluri de cheltuieli, după natura lor, astfel:
a) cheltuieli de exploatare, care cuprind:
- cheltuieli cu materiile prime şi
materialele consumabile; costul de achiziţie al obiectelor de inventar
consumate; costul de achiziţie al materialelor nestocate, trecute
direct asupra
cheltuielilor; contravaloarea energiei şi apei consumate; valoarea
animalelor
şi păsărilor; costul mărfurilor vândute şi al ambalajelor;
- cheltuieli cu serviciile executate de
terţi, redevenţe, locaţii de gestiune şi chirii; prime de asigurare;
studii şi
cercetări; cheltuieli cu alte servicii executate de terţi
(colaboratori);
comisioane şi onorarii; cheltuieli de protocol, reclamă şi publicitate;
transportul de bunuri şi personal; deplasări, detaşări şi transferări;
cheltuieli poştale şi taxe de telecomunicaţii, servicii bancare şi
altele;
- cheltuieli cu personalul (salariile,
asigurările şi protecţia socială şi alte cheltuieli cu personalul,
suportate de
entitate);
- alte cheltuieli de exploatare
(cheltuielile legate de protejarea mediului înconjurător,
aferente perioadei;
pierderi din creanţe şi debitori diverşi; despăgubiri, amenzi şi
penalităţi;
donaţii, sponsorizări şi alte cheltuieli similare; cheltuieli privind
activele
cedate şi alte operaţii de capital; creanţe prescrise potrivit legii;
certificatele de emisii de gaze cu efect de seră achiziţionate potrivit
legislaţiei în vigoare şi ale căror costuri pot fi determinate,
aferente
perioadei curente etc.);
b) cheltuieli financiare, care cuprind:
pierderi din creanţe legate de participaţii; cheltuieli privind
investiţiile
financiare cedate; diferenţele nefavorabile de curs valutar;
dobânzile privind
exerciţiul financiar în curs; sconturile acordate clienţilor;
pierderi din
creanţe de natură financiară şi altele;
c) cheltuieli extraordinare (calamităţi şi
alte evenimente extraordinare).
(2) Cheltuielile
cu provizioanele, amortizările şi ajustările pentru depreciere sau
pierdere de
valoare, precum şi cheltuielile cu impozitul pe profit şi alte
impozite,
calculate potrivit legii, se evidenţiază distinct, în funcţie de
natura lor.
264. - Conturile
sintetice de venituri şi de cheltuieli se pot dezvolta pe conturi
analitice, în
funcţie de necesităţile impuse de anumite reglementări sau potrivit
necesităţilor proprii ale entităţii.
265. - (1) Evidenţa asocierii în
participaţie
se organizează atât la nivelul asocierii, cât şi în
contabilitatea fiecărui
coparticipant cu ajutorul contului "Decontări din operaţii în
participaţie", analitic distinct pe fiecare coparticipant.
Evidenţa decontărilor din operaţiuni în
asocieri în participaţie, respectiv a decontării cheltuielilor şi
veniturilor
realizate din operaţiuni în asocieri în participaţie,
precum şi a sumelor
virate între coparticipanţi, se realizează cu ajutorul contului
"Decontări
din operaţii în participaţie".
(2) Societatea
comercială care conduce evidenţa asocierii în participaţie ţine
evidenţă şi
întocmeşte balanţă de verificare distincte de cele
corespunzătoare activităţii
proprii.
(3) În ceea ce
priveşte imobilizările corporale şi necorporale puse la dispoziţia
asocierii,
acestea sunt cuprinse în evidenţa contabilă a celui care le
deţine în
proprietate.
(4) Cheltuielile
şi veniturile determinate de operaţiunile asocierilor în
participaţie se
contabilizează distinct de către unul din asociaţi, conform
prevederilor
contractului de asociere, cu respectarea prevederilor pct. 13.
La sfârşitul perioadei de raportare,
cheltuielile şi veniturile înregistrate pe naturi se transmit pe
bază de decont
fiecărui asociat, în vederea înregistrării acestora
în contabilitatea proprie.
(5) La data
bilanţului, bunurile de natura stocurilor, creanţelor,
disponibilităţilor,
precum şi a datoriilor asocierii în participaţie, se
înscriu în situaţiile
financiare anuale ale asociatului care conduce evidenţa asocierii.
2651. - (1) Grupurile de interes economic
înregistrează în contabilitate operaţiunile derulate
în funcţie de prevederile
contractelor încheiate.
(2) În cazul
operaţiunilor pe care grupul de interes economic le derulează în
nume propriu,
acesta înregistrează veniturile şi cheltuielile ocazionate, după
natura lor.
(3) În cazul
operaţiunilor derulate în numele membrilor care compun grupul de
interes
economic, acesta înregistrează la venituri doar eventualul
comision cuvenit,
operaţiunile fiind înregistrate în conturi de terţi.
2652. -
Grupurile de interes economic întocmesc situaţii financiare
anuale ale căror
componente se stabilesc pe baza criteriilor prevăzute la pct. 3 alin.
(1) şi
completează aceste situaţii în funcţie de informaţiile
corespunzătoare
activităţii desfăşurate.
Notă:
Pct. 2651 şi 2652 au fost introduse
începând cu data de 8
august 2011 – O.M.F.P. nr. 2382/ 2011.
SECŢIUNEA
9 - CONŢINUTUL NOTELOR EXPLICATIVE LA SITUAŢIILE FINANCIARE ANUALE.
266. - Notele
explicative trebuie:
a) să prezinte informaţii despre
reglementările contabile care au stat la baza întocmirii
situaţiilor financiare
anuale şi despre politicile contabile folosite;
b) să ofere informaţii suplimentare care nu
sunt prezentate în bilanţ, contul de profit şi pierdere şi, după
caz, în
situaţia modificărilor capitalurilor proprii şi/sau situaţia fluxurilor
de
numerar, dar sunt relevante pentru înţelegerea oricărora dintre
acestea.
267. - (1) Politicile contabile reprezintă
principiile, bazele, convenţiile, regulile şi practicile specifice
aplicate de
o entitate la întocmirea şi prezentarea situaţiilor financiare
anuale.
Exemple de politici contabile sunt
următoarele: alegerea metodei de amortizare a imobilizărilor,
reevaluarea
imobilizărilor corporale sau păstrarea costului istoric al acestora,
capitalizarea dobânzii sau recunoaşterea acesteia drept
cheltuială, alegerea
metodei de evaluare a stocurilor, contabilitatea stocurilor prin
inventarul
permanent sau intermitent etc.
(2) Administratorii
entităţii trebuie să aprobe politici contabile pentru operaţiunile
derulate,
inclusiv proceduri proprii pentru situaţiile prevăzute de legislaţie.
În cazul
entităţilor care nu au administratori, politicile contabile se aprobă
de
persoanele care au obligaţia gestionării entităţii respective.
Aceste politici trebuie elaborate având în
vedere specificul activităţii, de către specialişti în domeniul
economic şi
tehnic, cunoscători ai activităţii desfăşurate şi ai strategiei
adoptate de
entitate.
(3) La elaborarea
politicilor contabile trebuie respectate principiile contabile generale
prevăzute de prezentele reglementări.
(4) Politicile
contabile trebuie elaborate astfel încât să se asigure
furnizarea, prin
situaţiile financiare anuale, a unor informaţii care trebuie să fie:
a) inteligibile;
b) relevante pentru nevoile utilizatorilor în
luarea deciziilor; şi
c) credibile în sensul că:
- reprezintă fidel activele, datoriile,
poziţia financiară şi profitul sau pierderea entităţii;
- sunt neutre;
- sunt prudente;
- sunt complete sub toate aspectele
semnificative;
- evenimentele şi tranzacţiile sunt
contabilizate şi prezentate conform principiului prevalenţei
economicului
asupra juridicului, atunci când a fost aplicat acest principiu.
268. - (1) Modificarea politicilor contabile
este permisă doar dacă este cerută de lege sau are ca rezultat
informaţii mai
relevante sau mai credibile referitoare la operaţiunile entităţii.
(2) În cazul
modificării unei politici contabile, entitatea trebuie să menţioneze
în notele explicative
natura modificării politicii contabile, precum şi motivele pentru care
aplicarea noii politici contabile oferă informaţii credibile şi mai
relevante,
pentru ca utilizatorii să poată aprecia dacă noua politică contabilă a
fost
aleasă în mod adecvat, efectul modificării asupra rezultatelor
raportate ale
perioadei şi tendinţa reală a rezultatelor activităţii entităţii.
(3) Nu se
consideră modificări ale politicilor contabile:
a) adoptarea unei politici contabile pentru
evenimente sau tranzacţii care diferă ca fond de evenimentele sau
tranzacţiile
produse anterior;
b) adoptarea unei politici contabile pentru
evenimente sau tranzacţii care nu au avut loc anterior sau care au fost
nesemnificative.
269. - (1) Pe lângă informaţiile cerute
conform prevederilor din celelalte secţiuni ale prezentelor
reglementări,
notele explicative trebuie să cuprindă şi informaţii referitoare la
aspectele
prevăzute de prezenta secţiune.
(2) Notele
explicative se prezintă sistematic. Pentru fiecare element semnificativ
din
situaţiile financiare anuale trebuie să existe informaţii aferente
în notele
explicative.
270. - Notele
explicative trebuie să cuprindă informaţii privind metodele de evaluare
aplicate diferitelor elemente din situaţiile financiare anuale şi
metodele
utilizate pentru calcularea ajustărilor de valoare. Pentru elementele
incluse
în situaţiile financiare anuale care sunt sau au fost iniţial
exprimate în
monedă străină (valută), trebuie prezentate bazele de conversie
utilizate
pentru a le exprima în moneda naţională.
271. - (1) În notele explicative trebuie
cuprinse, de asemenea, următoarele informaţii:
a) denumirea şi sediul social ale fiecăreia
dintre entităţile în care entitatea deţine fie direct, fie
printr-o persoană
care acţionează în nume propriu, dar în contul entităţii,
interese de
participare reprezentând un procent de capital de cel puţin 20%,
prezentând:
proporţia de capital deţinută, valoarea capitalului şi rezervelor,
profitul sau
pierderea entităţii respective pentru ultimul exerciţiu financiar
pentru care
au fost aprobate situaţiile financiare anuale. Informaţiile privind
capitalul,
rezervele şi profitul sau pierderea entităţii în care se deţine
interesul de
participare pot fi omise dacă sunt doar de o importanţă neglijabilă
în
înţelesul pct. 9;
b) denumirea, sediul principal sau sediul
social şi forma juridică ale fiecăreia dintre entităţile la care
entitatea este
asociat cu răspundere nelimitată. Aceste informaţii pot fi omise dacă
sunt doar
de o importanţă neglijabilă în înţelesul pct. 9.
(2) Notele
explicative trebuie să menţioneze:
a) denumirea şi sediul social ale entităţii
care întocmeşte situaţiile financiare anuale consolidate ale
celui mai mare
grup de entităţi din care face parte entitatea în calitate de
filială;
b) denumirea şi sediul social ale entităţii
care întocmeşte situaţiile financiare anuale consolidate ale
celui mai mic grup
de entităţi din care face parte entitatea în calitate de filială
şi care este,
de asemenea, inclusă în grupul de entităţi prevăzut la lit. a);
c) locul de unde pot fi obţinute copii ale
situaţiilor financiare anuale consolidate prevăzute la lit. a) şi b),
cu
condiţia ca acestea să fie disponibile.
272. - Trebuie să
se menţioneze, totodată, dacă situaţiile financiare anuale au fost
întocmite în
conformitate cu
273. - Următoarele
informaţii trebuie prezentate cu claritate şi repetate ori de cât
ori este
necesar, pentru buna lor înţelegere:
a) denumirea entităţii care face raportarea;
b) faptul că situaţiile financiare anuale
sunt proprii acesteia şi nu grupului;
c) data la care s-au încheiat sau perioada la
care se referă situaţiile financiare anuale;
d) moneda în care sunt întocmite situaţiile
financiare anuale;
e) exprimarea cifrelor incluse în raportare
(de exemplu, lei).
274. - (1) O entitate prezintă următoarele
date, în cazul în care ele nu au fost prezentate în
situaţiile financiare
anuale:
a) locul principal unde îşi desfăşoară
activitatea, dacă este diferit de sediul oficial;
b) o descriere a naturii activităţii
desfăşurate şi principalele domenii de activitate;
c) denumirea societăţii-mamă şi cea a
deţinătorului final în cadrul grupului (dacă este cazul);
d) orice altă informaţie care, în opinia
directorilor şi administratorilor, ajută la prezentarea unei imagini
fidele
asupra entităţii.
(2) Notele
explicative prezintă natura şi scopul comercial ale angajamentelor
entităţii,
care nu sunt incluse în bilanţ, şi impactul financiar al acelor
angajamente
asupra entităţii, atunci când riscurile sau beneficiile provenind
din asemenea
angajamente sunt semnificative şi în măsura în care
prezentarea unor asemenea
riscuri sau beneficii este necesară pentru evaluarea poziţiei
financiare a
entităţii.
275. - Notele
explicative la situaţiile financiare anuale trebuie să prezinte
tranzacţiile
încheiate de entitate cu părţi legate, inclusiv suma acestor
tranzacţii, natura
relaţiei cu partea legată şi alte informaţii referitoare la tranzacţii,
necesare pentru o înţelegere a poziţiei financiare a entităţii,
dacă asemenea
tranzacţii sunt semnificative şi nu au fost încheiate în
condiţii normale de
piaţă. Informaţiile referitoare la tranzacţii individuale pot fi
agregate după
natura lor, cu excepţia cazului când informaţia separată este
necesară pentru o
înţelegere a efectelor tranzacţiilor cu partea legată asupra
poziţiei
financiare a entităţii.
Notă: Până la data de 29 decembrie 2010 – O.M.F.P. nr.
2869/
2010 – cu aplicabilitate de la data de 1 ianuarie 2011, pct. 275 a avut
forma:
Dacă entitatea raportoare a avut tranzacţii cu entităţi legate, ea
trebuie să
prezinte tranzacţiile încheiate cu entităţile legate, inclusiv
suma acestor
tranzacţii, natura relaţiei cu entitatea legată şi alte informaţii
referitoare
la tranzacţii, necesare pentru o înţelegere a poziţiei financiare
a entităţii
raportoare, dacă asemenea tranzacţii sunt semnificative şi nu au fost
încheiate
în condiţii normale de piaţă. Informaţiile referitoare la
tranzacţii
individuale pot fi agregate după natura lor, cu excepţia cazului
când
informaţia separată este necesară pentru o înţelegere a efectelor
tranzacţiilor
cu entitatea legată, asupra poziţiei financiare a entităţii raportoare.
276. - Partea
legată are semnificaţia prevăzută de Reglementările contabile conforme
cu
Directiva a VII-a a Comunităţilor Economice Europene.
Notă: Până la data de 29 decembrie 2010 – O.M.F.P. nr.
2869/
2010 – cu aplicabilitate de la data de 1 ianuarie 2011, pct. 275 a avut
forma:
Entităţile legate au semnificaţia prevăzută de Reglementările contabile
conforme cu Directiva a VII-a a Comunităţilor Economice Europene.
277. - Notele
explicative trebuie să cuprindă:
a) duratele de viaţă utilă sau ratele de
amortizare utilizate;
b) metodele de amortizare utilizate;
c) creşterile de valoare a imobilizărilor, cu
indicarea separată a acelora apărute din procesul de dezvoltare internă;
d) valoarea imobilizărilor necorporale în
curs.
278. - Atunci când
imobilizările necorporale prezentate în bilanţ cuprind cheltuieli
de
dezvoltare, în notele explicative trebuie prezentate următoarele
informaţii:
a) perioada pe parcursul căreia valoarea
cheltuielilor imobilizate este sau urmează să fie amortizată; şi
b) motivele care au determinat
recunoaşterea acestora ca active (beneficii economice viitoare etc.).
279. - În cazul în
care fondul comercial achiziţionat de către o entitate este prezentat
în bilanţ
la imobilizări necorporale, atunci perioada aleasă pentru amortizarea
acestuia
şi motivele pentru care a fost aleasă acea perioadă trebuie să fie
prezentate
în notele explicative.
280. - (1) Notele explicative trebuie să
prezinte, pentru fiecare grupă de imobilizări corporale, următoarele
informaţii:
a) bazele de evaluare folosite în
determinarea valorii contabile brute (cost istoric sau valoare
reevaluată).
Dacă s-au folosit baze diferite de evaluare, atunci trebuie prezentată
pentru
fiecare grupă în parte valoarea contabilă brută a respectivei
grupe;
b) metodele de amortizare folosite;
c) valoarea imobilizărilor corporale în curs.
(2) În cazul în
care elementele imobilizărilor corporale sunt exprimate la valori
reevaluate,
trebuie prezentate data şi condiţiile de efectuare a reevaluării.
281. - (1) Se menţionează existenţa oricăror
certificate de participare, obligaţiuni convertibile sau valori
mobiliare sau
drepturi similare, cu indicarea numărului acestora şi a drepturilor pe
care le
conferă.
(2) Prezentarea în
notele explicative a informaţiilor de la alin. (1) la imobilizări
financiare
sau investiţii pe termen scurt se face în funcţie de intenţia
entităţii cu
privire la durata deţinerii titlurilor de valoare, de până la un
an sau mai
mult de un an.
282. - O entitate
prezintă informaţii care să permită utilizatorilor situaţiilor sale
financiare
să evalueze importanţa instrumentelor financiare pentru poziţia şi
performanţa
sa financiară.
283. - (1) Se specifică toate situaţiile
în
care entitatea a depus garanţii sau a gajat, respectiv a ipotecat
active
proprii pentru garantarea unor obligaţii în favoarea unui terţ,
menţionându-se,
de asemenea şi valoarea acestora.
(2) În cazul
existenţei de garanţii, o entitate prezintă:
- valoarea contabilă a activelor financiare
pe care le-a gajat drept garanţii reale pentru datorii sau datorii
contingente;
şi
- termenii şi condiţiile aferente gajării.
(3) Când o
entitate deţine garanţii reale şi are dreptul de a vinde sau regaja
garanţia
reală în lipsa imposibilităţii de respectare a obligaţiilor de
către
proprietarul garanţiei reale, aceasta prezintă:
- valoarea justă a oricăror astfel de
garanţii reale vândute sau regajate, şi dacă entitatea are sau nu
obligaţia de
a le returna; şi
- termenii şi condiţiile asociate cu
utilizarea garanţiilor reale.
284. - Pentru
împrumuturile de plată recunoscute la data de raportare, o
entitate prezintă:
- detaliile oricăror neexecutări ale
obligaţiilor privind durata principalului, dobânda, condiţiile de
rambursare a
acelor împrumuturi de plată;
- încălcări ale condiţiilor aferente
acordului de împrumut, care permit creditorului să solicite
rambursarea
accelerată. Informaţiile nu se solicită dacă încălcările au fost
remediate sau
condiţiile împrumutului au fost renegociate la data de raportare
sau înainte de
aceasta;
- valoarea contabilă a împrumuturilor de
plată, pentru care nu a fost onorată obligaţia la data de raportare; şi
- dacă obligaţia neexecutată a fost
remediată sau dacă au fost renegociate condiţiile împrumuturilor
de plată,
înainte ca situaţiile financiare să fie autorizate pentru emitere.
285. - (1) Se prezintă în notele
explicative
costul de achiziţie sau costul de producţie al stocurilor evidenţiate
în bilanţ
şi metodele de evaluare a stocurilor.
(2) Dacă, în situaţii
excepţionale, administratorii decid să modifice metoda de evaluare
pentru un
anumit element de stocuri sau alte active fungibile, trebuie prezentate
următoarele informaţii:
a) motivul modificării metodei; şi
b) efectul financiar asupra rezultatului
exerciţiului financiar.
286. - Trebuie
prezentată, de asemenea, valoarea stocurilor gajate în contul
datoriilor.
287. - O entitate
trebuie să prezinte în notele explicative subclasificări ale
creanţelor
prezentate în bilanţ, clasificate într-o manieră
corespunzătoare activităţii
desfăşurate, iar sumele de încasat de la entităţile afiliate şi
întreprinderile
asociate trebuie prezentate separat.
288. - În notele
explicative se menţionează sumele datorate de entitate care devin
exigibile
după o perioadă mai mare de cinci ani, precum şi valoarea totală a
datoriilor
entităţii acoperite cu garanţii reale depuse de aceasta, cu indicarea
naturii
şi formei garanţiilor. Aceste informaţii trebuie prezentate distinct
pentru
fiecare element bilanţier de natura datoriilor, potrivit formatului de
bilanţ
prevăzut de prezentele reglementări.
289. - (1) În cazul în care
entitatea a emis
pe parcursul exerciţiului financiar valori mobiliare, se prezintă
următoarele
informaţii:
a) tipul valorilor mobiliare emise;
b) pentru fiecare categorie de valori
mobiliare emise: valoarea de emisiune şi suma primită.
(2) În cazul în
care obligaţiunile emise de o entitate sunt deţinute de o persoană
nominalizată
sau împuternicită de către acea entitate, în notele
explicative se menţionează
valoarea nominală a obligaţiunilor respective şi valoarea contabilă a
acestora.
290. - În cazul
obligaţiilor pentru care nu s-au constituit provizioane, se prezintă
următoarele informaţii:
a) valoarea exactă sau estimată a acelei
obligaţii;
b) natura juridică a obligaţiei şi efectul
acesteia;
c) dacă entitatea a depus o garanţie
semnificativă cu privire la acea obligaţie şi, în caz afirmativ,
natura acelei
garanţii.
291. - (1) De asemenea, se prezintă informaţii
referitoare la alte obligaţii financiare viitoare pentru care nu s-au
constituit provizioane, dar care sunt relevante pentru a aprecia
situaţia
economică a entităţii.
(2) Pentru orice
garanţie semnificativă care a fost constituită trebuie făcută o
prezentare
detaliată. Valoarea totală a oricăror angajamente financiare, în
cazul în care
nu îndeplinesc condiţiile pentru a fi recunoscute în
bilanţ, trebuie să fie
prezentate în mod clar în notele explicative, în
măsura în care aceste
informaţii sunt utile pentru evaluarea poziţiei financiare a entităţii.
(3) Orice
angajamente privind pensiile şi entităţile afiliate trebuie prezentate
distinct.
292. - Dacă în
timpul exerciţiului financiar o sumă este transferată la sau de la
provizioane,
următoarele informaţii se prezintă în notele explicative:
a) valoarea provizioanelor la începutul
exerciţiului financiar;
b) sumele cu care provizioanele au fost
majorate sau diminuate în cursul exerciţiului financiar;
c) natura, sursa sau destinaţia oricăror
astfel de transferuri;
d) valoarea provizioanelor la sfârşitul
exerciţiului financiar.
293. - Referitor la
capitalul entităţii se oferă următoarele informaţii:
a) dacă entitatea nu are capital autorizat,
valoarea capitalului subscris;
b) dacă, conform actului de înfiinţare,
entitatea are capital autorizat, valoarea acestuia, precum şi valoarea
capitalului subscris în momentul înfiinţării entităţii sau
în momentul
autorizării entităţii pentru începerea activităţii şi în
momentul oricărei
modificări a capitalului autorizat;
c) numărul şi valoarea acţiunilor subscrise
în cursul exerciţiului financiar în limitele unui capital
autorizat.
În înţelesul prezentelor reglementări, prin
capital autorizat se înţelege suma maximă a capitalului subscris
potrivit
statutului sau adunării generale;
d) dacă există mai multe clase de acţiuni sau
părţi sociale, numărul şi valoarea nominală pentru fiecare clasă.
În înţelesul prezentelor reglementări, prin
clasă de acţiuni sau părţi sociale se înţelege o grupare în
funcţie de
caracteristicile acestora, stabilite potrivit legii.
294. - În cazul în
care capitalul social cuprinde şi acţiuni răscumpărabile, se furnizează
următoarele informaţii:
a) data cea mai apropiată şi data limită la
care entitatea poate răscumpăra respectivele acţiuni;
b) dacă acele acţiuni trebuie răscumpărate
obligatoriu sau dacă răscumpărarea este la alegerea entităţii sau a
acţionarilor;
c) dacă trebuie plătită o primă de
răscumpărare şi, în caz afirmativ, care este valoarea acesteia.
295. - În ceea ce
priveşte eventualele drepturi legate de distribuirea acţiunilor, se
furnizează
următoarele informaţii:
a) numărul, descrierea şi valoarea acţiunilor
care fac obiectul exercitării acestor drepturi;
b) perioada pe parcursul căreia drepturile
pot fi exercitate;
c) preţul care trebuie plătit pentru
acţiunile distribuite.
296. - Pentru fiecare
categorie de rezerve inclusă în capitalurile proprii, se descrie
natura sa şi
scopul pentru care a fost constituită.
297. - (1) Notele explicative trebuie să
cuprindă informaţii privind cifra de afaceri netă, defalcată pe
segmente de
activităţi şi pe pieţe geografice, în măsura în care aceste
segmente şi pieţe
diferă substanţial unele faţă de altele, ţinând seama de modul de
organizare a
vânzării de produse şi a furnizării de servicii rezultate din
activităţile
curente ale entităţii.
(2) Entităţile
prevăzute la pct. 3 alin. (2) din prezentele reglementări pot să nu
prezinte
informaţiile menţionate la alin. (1), cu respectarea îndeplinirii
condiţiilor
prevăzute la pct. 7 alin. (1).
(3) Prin segment
de activitate se înţelege o componentă distinctă a entităţii care
este angajată
în furnizarea unui produs individual sau a unui serviciu, sau a
unui grup de
produse sau servicii conexe şi care este subiectul riscurilor şi
beneficiilor
care sunt diferite de cele din alte segmente de activitate.
Factorii care vor fi luaţi în considerare
în determinarea caracterului conex al produselor sau serviciilor
sunt:
a) natura produselor şi serviciilor;
b) natura proceselor de producţie;
c) tipul sau clasa de clienţi pentru produse
sau servicii;
d) metodele utilizate pentru distribuirea
produselor sau furnizarea serviciilor; şi
e) dacă este posibil, caracterul mediului
economic.
(4) Un segment
geografic este o componentă distinctă a unei entităţi care este
angajată în
furnizarea de produse şi servicii într-un mediu economic specific
şi care este
subiectul riscurilor şi beneficiilor care sunt diferite de acelea ale
componentelor care operează în alte medii economice.
Factorii care vor fi luaţi în considerare
în identificarea segmentelor geografice includ:
a) similaritatea condiţiilor economice şi
politice;
b) legătura între operaţiile din diferite
zone geografice;
c) apropierea operaţiilor;
d) riscuri speciale asociate operaţiilor
dintr-un domeniu specific;
e) reguli de control privind schimbul
valutar; şi
f) riscurile valutare aferente.
Riscurile şi beneficiile unei entităţi sunt
influenţate atât de localizarea geografică a operaţiilor
desfăşurate (locul
unde sunt produse bunurile), cât şi de localizarea pieţelor
acesteia (locul
unde sunt vândute produsele).
(5) Un singur
segment de activitate nu include produse şi servicii cu riscuri şi
beneficii ce
diferă în mod semnificativ. În mod similar, un segment
geografic nu include
operaţii în medii economice cu riscuri şi beneficii ce diferă
în mod
semnificativ.
298. - Informaţiile
pe segmente de raportare, respectiv segmente de activitate şi segmente
geografice, sunt elaborate conform politicilor contabile adoptate
pentru
întocmirea şi prezentarea situaţiilor financiare anuale.
299. - Se prezintă
în mod distinct totalul onorariilor percepute, aferente
exerciţiului financiar,
de auditorul statutar sau firma de audit pentru auditul statutar al
situaţiilor
financiare anuale, totalul onorariilor percepute pentru alte servicii
de
asigurare, totalul onorariilor percepute pentru servicii de consultanţă
fiscală
şi totalul onorariilor percepute pentru orice alte servicii decât
cele de audit
statutar.
300. - (1) În notele explicative trebuie
incluse informaţii privind numărul mediu de persoane angajate în
cursul
exerciţiului financiar, defalcat pe categorii şi, dacă acestea nu sunt
prezentate distinct în contul de profit şi pierdere, cheltuielile
cu personalul
aferente exerciţiului financiar, defalcate conform pct. 32 alin. (1),
rândul 6;
(2) Se menţionează
suma indemnizaţiilor acordate în exerciţiul financiar membrilor
organelor de
administraţie, conducere şi de supraveghere în virtutea
responsabilităţilor
acestora, precum şi orice angajamente generate sau asumate privind
pensiile
pentru foştii membri ai acestor organe, indicându-se valoarea
totală a
angajamentelor pentru fiecare categorie.
(3) Entităţile
prevăzute la pct. 3 alin. (2) din prezentele reglementări pot să nu
prezinte
informaţiile de la alin. (2), dacă prezentarea lor face posibilă
identificarea
situaţiei unui anumit membru al organelor de administraţie, conducere
şi de
supraveghere, cu respectarea condiţiilor prevăzute la pct. 7 alin. (1).
301. - Se prezintă
suma avansurilor şi creditelor acordate membrilor organelor de
administraţie,
conducere şi de supraveghere, cu indicarea ratelor dobânzii,
principalelor
condiţii şi a oricăror sume restituite, precum şi a angajamentelor
asumate în
numele acestora sub forma garanţiilor de orice fel, cu indicarea
totalului pe
fiecare categorie.
302. - Se prezintă
măsura în care calcularea profitului sau pierderii exerciţiului
financiar a
fost afectată de o evaluare a elementelor care, prin derogare de la
principiile
contabile generale şi regulile de evaluare prevăzute de prezentele
reglementări, a fost efectuată în exerciţiul financiar curent sau
într-un
exerciţiu financiar precedent în vederea obţinerii de facilităţi
fiscale.
Atunci când influenţa unei asemenea evaluări asupra cheltuielilor
viitoare cu
impozitul pe profit este semnificativă, trebuie prezentate detalii.
303. - (1) Se prezintă diferenţa dintre
cheltuiala cu impozitul pe profit/venit aferentă exerciţiului financiar
curent
şi exerciţiilor financiare precedente şi suma impozitelor rămasă de
plată
pentru aceste exerciţii, cu condiţia că această diferenţă să fie
semnificativă
pentru obligaţiile fiscale viitoare.
(2) De asemenea,
se include reconcilierea dintre rezultatul contabil al exerciţiului
financiar
şi rezultatul fiscal, aşa cum este prezentat în declaraţia de
impozit pe
profit.
304. - În notele
explicative trebuie să se prezinte separat propunerea de repartizare a
profitului net pe destinaţii, astfel:
a) sumele repartizate la rezerve;
b) sumele repartizate pentru acoperirea
pierderilor contabile din anii precedenţi;
c) dividende;
d) alte repartizări.
SECŢIUNEA
10 - CONŢINUTUL RAPORTULUI ADMINISTRATORILOR.
305. - (1) Consiliul de administraţie
elaborează pentru fiecare exerciţiu financiar un raport, denumit
în continuare
raportul administratorilor, care cuprinde cel puţin o prezentare fidelă
a
dezvoltării şi performanţei activităţilor entităţii şi a poziţiei sale
financiare, împreună cu o descriere a principalelor riscuri şi
incertitudini cu
care se confruntă.
(2) Prezentarea de
mai sus este o analiză echilibrată şi cuprinzătoare a dezvoltării şi
performanţei activităţilor entităţii şi a poziţiei sale financiare,
corelată cu
dimensiunea şi complexitatea activităţilor.
(3) Se vor face
prezentări de informaţii cu privire la respectarea condiţiilor de
capital propriu,
prevăzute de legislaţia în vigoare privind societăţile comerciale.
(4) De asemenea,
în raportul administratorilor trebuie cuprinse informaţii
referitoare la
controlul intern, aşa cum acesta este prezentat la Secţiunea 11
"Controlul
intern" din prezentele reglementări.
(5) În măsura în
care este necesar pentru a înţelege dezvoltarea entităţii,
performanţa sau
poziţia sa financiară, analiza cuprinde indicatori financiari şi,
atunci când
este cazul, indicatori nefinanciari-cheie de performanţă, relevanţi
pentru
activităţi specifice, inclusiv informaţii despre aspecte privind mediul
înconjurător şi angajaţii.
(6) În furnizarea
analizei sale, raportul administratorilor include, atunci când
este cazul,
referiri şi explicaţii suplimentare privind sumele raportate în
situaţiile
financiare anuale.
306. - (1) Raportul administratorilor oferă,
de asemenea, informaţii despre:
a) evenimente importante apărute după
sfârşitul exerciţiului financiar;
b) dezvoltarea previzibilă a entităţii;
c) activităţile din domeniul cercetării şi
dezvoltării;
d) informaţii privind achiziţiile propriilor
acţiuni, şi anume:
- motivele achiziţiilor efectuate în cursul
exerciţiului financiar;
- numărul şi valoarea acţiunilor
achiziţionate şi înstrăinate în cursul exerciţiului
financiar şi proporţia din
capitalul subscris pe care acestea o reprezintă;
- în cazul achiziţiei şi înstrăinării cu
titlu oneros, contravaloarea acţiunilor;
- numărul şi valoarea nominală a tuturor
acţiunilor achiziţionate şi deţinute de entitate şi proporţia din
capitalul
subscris pe care acestea o reprezintă;
e) existenţa de sucursale ale entităţii;
f) utilizarea de către entitate a
instrumentelor financiare, în cazul în care sunt
semnificative pentru evaluarea
activelor sale, datoriilor, poziţiei financiare şi a profitului sau
pierderii:
- obiectivele şi politicile entităţii în
materie de gestiune a riscului financiar, inclusiv politica sa de
acoperire
împotriva riscurilor pentru fiecare tip major de tranzacţie
previzionată pentru
care se utilizează contabilitatea de acoperire împotriva
riscurilor, şi
- expunerea entităţii la riscul de piaţă,
riscul de credit, riscul de lichiditate şi la riscul fluxului de
numerar.
(2) Scopul acestor
prezentări este de a furniza informaţii care să ajute la
înţelegerea mai bună a
semnificaţiei instrumentelor financiare bilanţiere sau extrabilanţiere
asupra
situaţiei financiare a unei entităţi, rezultatelor activităţii ei şi
fluxurilor
de numerar şi de a ajuta în evaluarea sumelor, momentului
apariţiei şi gradului
de siguranţă a fluxurilor de numerar viitoare asociate cu acele
instrumente.
Prezentările cerute oferă informaţii pentru
a-i ajuta pe utilizatorii situaţiilor financiare în evaluarea
gradului de risc
aferent instrumentelor financiare, recunoscute sau nu în bilanţ.
(3) Tranzacţiile
cu instrumente financiare pot avea ca rezultat pentru o entitate
asumarea sau
transferarea către alte părţi a unuia sau mai multora dintre riscurile
financiare descrise mai jos.
a) Riscul de piaţă cuprinde trei tipuri de
risc:
- riscul valutar - este riscul ca valoarea
unui instrument financiar să fluctueze din cauza variaţiilor cursului
de schimb
valutar;
- riscul ratei dobânzii la valoarea justă -
este riscul ca valoarea unui instrument financiar să fluctueze din
cauza
variaţiilor ratelor de piaţă ale dobânzii;
- riscul de preţ - este riscul ca valoarea
unui instrument financiar să fluctueze ca rezultat al schimbării
preţurilor
pieţei, chiar dacă aceste schimbări sunt cauzate de factori specifici
instrumentelor individuale sau emitentului acestora, sau factori care
afectează
toate instrumentele tranzacţionate pe piaţă.
Termenul "risc de piaţă"
încorporează nu numai potenţialul de pierdere, dar şi cel de
câştig.
b) Riscul de credit - este riscul ca una
dintre părţile instrumentului financiar să nu execute obligaţia
asumată,
cauzând celeilalte părţi o pierdere financiară.
c) Riscul de lichiditate - (numit şi riscul
de finanţare), este riscul ca o entitate să întâlnească
dificultăţi în
procurarea fondurilor necesare pentru îndeplinirea angajamentelor
aferente
instrumentelor financiare. Riscul de lichiditate poate rezulta din
incapacitatea de a vinde repede un activ financiar la o valoare
apropiată de
valoarea sa justă.
d) Riscul ratei dobânzii la fluxul de numerar
- este riscul ca fluxurile de numerar viitoare să fluctueze din cauza
variaţiilor ratelor de piaţă ale dobânzii. De exemplu, în
cazul unui instrument
de împrumut cu rată variabilă, astfel de fluctuaţii constau
în schimbarea ratei
dobânzii efective a instrumentului financiar, fără o schimbare
corespondentă a
valorii sale juste.
O entitate trebuie să prezinte obiectivele
şi politicile de gestionare a riscului, inclusiv politicile de
acoperire a
acestuia.
307. - (1) În cazul entităţilor ale căror
valori mobiliare - în totalitate sau o parte din aceste titluri -
sunt admise
la tranzacţionare pe o piaţă reglementată şi care fac obiectul unei
oferte
publice de achiziţie, astfel cum acestea sunt definite în
legislaţia în vigoare
privind piaţa de capital, raportul administratorilor trebuie să
cuprindă următoarele
informaţii detaliate despre:
a) structura capitalului lor, inclusiv
valorile mobiliare care nu sunt admise la tranzacţionare pe o piaţă
reglementată, cu indicarea claselor diferite de acţiuni şi, dacă este
cazul,
pentru fiecare clasă de acţiuni, drepturile şi obligaţiile ataşate
clasei
respective şi procentul din capitalul social total pe care îl
reprezintă;
b) orice restricţii legate de transferul de
valori mobiliare, cum ar fi limitările privind deţinerea de titluri de
valoare
sau necesitatea de a obţine aprobarea entităţii sau a altor deţinători
de
valori mobiliare;
c) deţinerile semnificative directe şi
indirecte de acţiuni (inclusiv deţinerile indirecte prin structuri
piramidale
şi deţineri încrucişate de acţiuni, aşa cum acestea sunt definite
în reglementările
în vigoare privind piaţa de capital);
d) deţinătorii oricăror valori mobiliare cu
drepturi speciale de control şi o descriere a acestor drepturi;
e) sistemul de control al oricărei scheme
de acordare de acţiuni salariaţilor, dacă drepturile de control nu se
exercită
direct de către salariaţi;
f) orice restricţii privind drepturile de
vot, cum ar fi limitările drepturilor de vot ale deţinătorilor unui
procent
stabilit sau număr de voturi, termenele de exercitare a drepturilor de
vot sau
sistemele prin care, cooperând cu entitatea, drepturile
financiare ataşate
valorilor mobiliare sunt separate de deţinerea de valori mobiliare;
g) orice acorduri dintre acţionari care sunt
cunoscute de către entitate şi care pot avea ca rezultat restricţii
referitoare
la transferul valorilor mobiliare şi/sau la drepturile de vot;
h) regulile care prevăd numirea sau
înlocuirea membrilor consiliului de administraţie şi modificarea
actelor
constitutive ale entităţii;
i) puterile membrilor consiliului de
administraţie şi, în special, cele referitoare la emiterea sau
răscumpărarea de
acţiuni;
j) orice acorduri semnificative la care
entitatea este parte şi care intră în vigoare, se modifică sau
încetează în
funcţie de o modificare a controlului entităţii ca urmare a unei oferte
publice
de achiziţie, şi efectele rezultate din aceasta, cu excepţia cazului
în care
prezentarea acestor informaţii ar prejudicia grav entitatea.
Această excepţie nu se aplică în cazul în
care entitatea este obligată în mod special să prezinte asemenea
informaţii
conform altor cerinţe legale;
k) orice acorduri dintre entitate şi membrii
consiliului său de administraţie sau salariaţi, prin care se oferă
compensări
dacă aceştia demisionează sau sunt concediaţi fără un motiv rezonabil
sau dacă
relaţia de angajare încetează din cauza unei oferte publice de
achiziţie.
Informaţiile de mai sus vor fi prezentate
într-o secţiune distinctă a raportului administratorilor,
referitoare la
guvernanţa corporativă.
(2) De asemenea, o
entitate ale cărei valori mobiliare sunt admise la tranzacţionare pe o
piaţă
reglementată, astfel cum aceasta este definită în legislaţia
în vigoare privind
piaţa de capital, va include în cadrul aceleiaşi secţiuni
referitoare la
guvernanţa corporativă o declaraţie care va cuprinde cel puţin
următoarele
informaţii:
a) o trimitere la:
- codul de guvernanţă corporativă care se
aplică entităţii şi/sau codul de guvernanţă corporativă pe care
entitatea a
decis să îl aplice voluntar. Entitatea va indica prevederile care
sunt
disponibile public; şi/sau
- toate informaţiile relevante referitoare
la practicile de guvernanţă corporativă aplicate în plus faţă de
cerinţele
legislaţiei naţionale. În acest caz, entitatea va face
disponibile public
practicile sale de guvernanţă corporativă;
b) în măsura în care, potrivit legislaţiei
naţionale, entitatea se îndepărtează de la codul de guvernanţă
corporativă care
i se aplică sau pe care a ales să îl aplice, o explicaţie a
acesteia privind
părţile din cod pe care nu le aplică şi motivele neaplicării;
c) o descriere a principalelor caracteristici
ale controlului intern şi a sistemelor de gestionare a riscurilor,
în relaţie
cu procesul de raportare financiară;
d) modul de desfăşurare a adunării generale a
acţionarilor şi atribuţiile-cheie ale acesteia, precum şi o descriere a
drepturilor acţionarilor şi a modului cum acestea pot fi exercitate;
e) structura şi modul de operare ale
organelor de administraţie, conducere şi supraveghere şi ale
comitetelor
acestora.
(3) Membrii
organelor de administraţie, conducere şi supraveghere ale entităţii au
obligaţia colectivă de a asigura ca situaţiile financiare anuale şi
raportul
administratorilor să fie întocmite şi publicate în
conformitate cu legislaţia
naţională.
308. - Raportul
administratorilor se aprobă de consiliul de administraţie şi se
semnează în
numele acestuia de preşedintele consiliului.
SECŢIUNEA
11 - CONTROLUL INTERN.
309. - (1) În înţelesul prezentelor
reglementări, controlul intern al entităţii vizează asigurarea:
- conformităţii cu legislaţia în vigoare;
- aplicării deciziilor luate de conducerea
entităţii;
- bunei funcţionări a activităţii interne a
entităţii;
- fiabilităţii informaţiilor financiare;
- eficacităţii operaţiunilor entităţii;
- utilizării eficiente a resurselor;
- prevenirii şi controlul riscurilor de a
nu se atinge obiectivele fixate etc.
Ca urmare, procedurile de control intern au
ca obiectiv:
- pe de o parte, urmărirea înscrierii
activităţii entităţii şi a comportamentului personalului în
cadrul definit de
legislaţia aplicabilă, valorile, normele şi regulile interne ale
entităţii;
- pe de altă parte, verificarea dacă
informaţiile contabile, financiare şi de gestiune comunicate reflectă
corect
activitatea şi situaţia entităţii.
(2) În contextul
situaţiilor financiare anuale consolidate, aria controlului intern
contabil şi
financiar se referă la societăţile cuprinse în consolidare.
(3) Controlul
intern se aplică pe tot parcursul operaţiunilor desfăşurate de
entitate,
astfel:
a) anterior realizării operaţiunilor, cu
ocazia elaborării bugetului, ceea ce va permite, ulterior realizării
operaţiunilor, controlul bugetar;
b) în timpul operaţiunilor, de exemplu, sub
aspectul determinării procentului de realizare fizică a producţiei
în curs de
execuţie sau a procentului de rebuturi înregistrate;
c) după finalizarea operaţiunilor, caz în
care verificarea este destinată, de exemplu, să analizeze
rentabilitatea
operaţiunilor şi să constate existenţa conformităţii sau a eventualelor
anomalii, care trebuie corectate.
310. - (1) Controlul intern cuprinde componente
strâns legate, respectiv:
- o definire clară a responsabilităţilor,
resurse şi proceduri adecvate, modalităţi şi sisteme de informare,
instrumente
şi practici corespunzătoare;
- difuzarea internă de informaţii
pertinente, fiabile, a căror cunoaştere permite fiecăruia să-şi
exercite
responsabilităţile;
- un sistem care urmăreşte, pe de o parte,
analizarea principalelor riscuri identificabile în ceea ce
priveşte obiectivele
entităţii şi, pe de altă parte, asigurarea existenţei de proceduri de
gestionare
a acestor riscuri;
- activităţi corespunzătoare de control,
pentru fiecare proces, concepute pentru a reduce riscurile susceptibile
să
afecteze realizarea obiectivelor entităţii;
- o supraveghere permanentă a
dispozitivului de control intern, precum şi o examinare a funcţionării
sale.
(2) Scopul
controlului intern este să asigure coerenţa obiectivelor, să identifice
factorii-cheie de reuşită şi să comunice conducătorilor entităţii,
în timp
real, informaţiile referitoare la performanţe şi perspective.
Indiferent de
natura sau mărimea entităţii, eforturile depuse pentru aplicarea unui
control
intern satisfăcător sunt legate de aplicarea unor bune practici.
311. - Politica de
resurse umane a entităţii trebuie să urmărească aspecte precum
recrutarea de
personal calificat, gestionarea carierelor, formarea continuă, evaluări
individuale, consilierea salariaţilor, promovări şi acţiuni corectoare.
312. - Activităţile
de control fac parte integrantă din procesul de gestiune prin care
entitatea
urmăreşte atingerea obiectivelor propuse. Controlul vizează aplicarea
normelor
şi procedurilor de control intern, la toate nivelele ierarhice şi
funcţionale:
aprobare, autorizare, verificare, evaluarea performanţelor
operaţionale,
securizarea activelor, separarea funcţiilor.
313. - Evaluarea
controlului intern pleacă de la aspecte precum:
- existenţa de ghiduri şi manuale de
proceduri;
- garantarea evoluţiei sistemului de
control intern;
- asigurarea posibilităţii accesului la
sistem pentru controlul extern;
- asigurarea posibilităţii confruntării
descrierii teoretice cu realitatea.
314. - (1) În cadrul unui mediu
informatizat,
controlul intern pleacă de la aspecte precum:
- existenţa unei strategii informatice
formalizate, elaborate cu implicarea conducerii operaţionale;
- implicarea conducerii şi sensibilizarea
sa faţă de riscurile crescute sau generate de informatică;
- alocarea de resurse care demonstrează
capacitatea sistemului informatic de a-şi atinge obiectivele;
- recrutarea de personal cu un nivel de
competenţă adaptat tehnologiilor utilizate şi existenţa unui plan de
formare
continuă care trebuie să permită o actualizare a cunoştinţelor.
(2) Elementele de
risc specifice, introduse de utilizarea informaticii, se referă la
evaluarea
unor aspecte precum:
- nivelul de dependenţă a entităţii de
sistemul său informatic, cu influenţă asupra continuităţii exploatării,
atunci
când dependenţa este prea mare;
- nivelul de confidenţialitate a
informaţiilor vehiculate de sistem;
- obligaţia de respectare a dispoziţiilor
în vigoare referitoare la fiscalitate, protecţia persoanelor,
proprietatea
intelectuală sau reglementări specifice anumitor sectoare de activitate.
315. - (1) Controlul intern contabil şi
financiar al entităţii se aplică în vederea asigurării unei
gestiuni contabile
şi a unei urmăriri financiare a activităţilor sale, pentru a răspunde
obiectivelor definite.
(2) Controlul
intern contabil şi financiar este un element major al controlului
intern. El
vizează ansamblul proceselor de obţinere şi comunicare a informaţiei
contabile
şi financiare şi contribuie la realizarea unei informaţii fiabile şi
conforme
exigenţelor legale.
Ca şi controlul intern în general, el se
sprijină pe un sistem cuprinzând în special elaborarea şi
aplicarea politicilor
şi procedurilor în domeniu, inclusiv a sistemului de supraveghere
şi control.
(3) Controlul
intern contabil şi financiar vizează asigurarea:
- conformităţii informaţiilor contabile şi
financiare publicate, cu regulile aplicabile acestora;
- aplicării instrucţiunilor elaborate de
conducere în legătură cu aceste informaţii;
- protejării activelor;
- prevenirii şi detectării fraudelor şi
neregulilor contabile şi financiare;
- fiabilităţii informaţiilor difuzate şi
utilizate la nivel intern în scop de control, în măsura
în care ele contribuie la
elaborarea de informaţii contabile şi financiare publicate;
- fiabilităţii situaţiilor financiare
anuale publicate şi a altor informaţii comunicate pieţei.
316. - (1) În domeniul organizării
generale,
trebuie să existe:
- o documentare referitoare la principiile
de contabilizare şi control al operaţiunilor;
- circuite de informaţii vizând
exhaustivitatea operaţiunilor, o centralizare rapidă şi o armonizare a
datelor
contabile, precum şi controale asupra aplicării acestor circuite;
- un calendar al elaborării de informaţii
contabile şi financiare difuzate în cadrul grupului, necesare
pentru situaţiile
financiare ale societăţii-mamă.
(2) Sunt necesare,
de asemenea:
- identificarea cu claritate a persoanelor
responsabile cu elaborarea informaţiilor contabile şi financiare
publicate sau
care participă la elaborarea situaţiilor financiare;
- accesul fiecărui colaborator implicat în
procesul elaborării de informaţii contabile şi financiare, la
informaţiile
necesare controlului intern;
- instituirea unui mecanism prin care să se
asigure efectuarea controalelor;
- proceduri prin care să se verifice dacă
controalele au fost efectuate, să se identifice abaterile de la regulă
şi să se
poată remedia, dacă este necesar;
- existenţa unui proces care urmăreşte
identificarea resurselor necesare bunei funcţionări a funcţiei
contabile;
- adaptarea necesarului de personal şi a
competenţelor acestuia la mărimea şi complexitatea operaţiunilor, ca şi
la
evoluţia nevoilor şi constrângerilor.
317. Sub aspectul
regulilor contabile, trebuie avute în vedere:
- existenţa unui manual de politici
contabile;
- existenţa unei proceduri de aplicare a
acestui manual;
- existenţa de controale prin care să se
asigure respectarea manualului;
- cunoaşterea evoluţiei legislaţiei
contabile şi fiscale;
- efectuarea de controale specifice asupra
punctelor sensibile;
- identificarea şi tratarea corespunzătoare
a anomaliilor;
- adaptarea programelor informatice la
nevoile entităţii;
- conformitatea cu regulile contabile;
- asigurarea exactităţii şi exhaustivităţii
înregistrărilor contabile;
- respectarea caracteristicilor calitative
ale informaţiilor cuprinse în situaţiile financiare, astfel
încât să satisfacă
nevoile utilizatorilor;
- pregătirea informaţiilor necesare
consolidării grupului;
- definirea şi distribuirea procedurilor de
elaborare a situaţiilor financiare consolidate, către toate entităţile
de
consolidat.
SECŢIUNEA
12 - AUDITAREA SAU VERIFICAREA SITUAŢIILOR FINANCIARE ANUALE.
318. - (1) Situaţiile financiare anuale ale
entităţilor se auditează de către una sau mai multe persoane fizice sau
juridice autorizate în condiţiile legii.
(2) Auditorii
statutari îşi exprimă un punct de vedere referitor la gradul de
conformitate a
raportului administratorilor cu situaţiile financiare anuale pentru
acelaşi
exerciţiu financiar.
319. - Entităţile
prevăzute la pct. 3 alin. (2) nu au obligaţia auditării situaţiilor
financiare
anuale, cu respectarea condiţiilor de la pct. 7 alin. (1). Situaţiile
financiare anuale ale acestor entităţi se verifică potrivit
prevederilor
legislaţiei în materie.
320. - (1) Raportul auditorilor statutari
cuprinde:
a) o introducere care identifică cel puţin
situaţiile financiare anuale care fac obiectul auditului statutar,
împreună cu
cadrul de raportare financiară care a fost aplicat la întocmirea
acestora;
b) o descriere a ariei auditului statutar,
care identifică cel puţin standardele de audit conform cărora a fost
efectuat
auditul statutar;
c) o opinie de audit care exprimă în mod clar
opinia auditorilor statutari, potrivit căreia situaţiile financiare
anuale
oferă o imagine fidelă conform cadrului relevant de raportare
financiară şi,
după caz, dacă situaţiile financiare anuale respectă cerinţele legale;
opinia
de audit este fără rezerve, cu rezerve, o opinie contrară sau, dacă
auditorii
statutari nu au fost în măsură să exprime o opinie de audit,
imposibilitatea
exprimării unei opinii;
d) o referire la aspectele asupra cărora
auditorii statutari atrag atenţia, printr-un paragraf distinct, fără ca
opinia
de audit să fie cu rezerve;
e) un punct de vedere privind gradul de
conformitate a raportului administratorilor cu situaţiile financiare
anuale
pentru acelaşi exerciţiu financiar.
(2) Raportul se
semnează de către auditori statutari, persoane fizice, în numele
acestora sau
al auditorilor persoane juridice autorizate, după caz, şi se datează.
SECŢIUNEA
13 - APROBAREA, SEMNAREA ŞI PUBLICAREA SITUAŢIILOR FINANCIARE ANUALE.
321. - (1) Situaţiile financiare anuale se
întocmesc şi se publică, potrivit legii, în moneda
naţională.
(2) Situaţiile
financiare anuale sunt semnate de persoanele în drept,
cuprinzând:
- numele şi prenumele persoanei care le-a
întocmit, înscrise în clar;
- calitatea acesteia (director economic,
contabil-şef sau altă persoană desemnată prin decizie scrisă de
administrator,
persoană autorizată potrivit legii, membră a Corpului Experţilor
Contabili şi
Contabililor Autorizaţi din România);
- numărul de înregistrare în organismul
profesional, dacă este cazul.
322. - Situaţiile
financiare anuale sunt supuse aprobării adunării generale a
acţionarilor sau
asociaţilor, potrivit legislaţiei în vigoare, pe baza raportului
administratorilor pentru exerciţiul financiar în cauză şi a
raportului de audit
semnat de persoana responsabilă sau a raportului cenzorilor, după caz.
Notă: Până la data de 29
decembrie 2010 – O.M.F.P. nr. 2869/ 2010 – pct. 322 a avut forma:
Situaţiile
financiare anuale, însoţite de raportul administratorilor pentru
exerciţiul
financiar în cauză şi de raportul de audit semnat de persoana
responsabilă,
potrivit legii, sau raportul cenzorilor sunt supuse aprobării adunării
generale
a acţionarilor sau asociaţilor, potrivit legislaţiei în vigoare.
323. - Situaţiile
financiare anuale, aprobate în mod corespunzător, împreună
cu raportul
administratorilor şi raportul de audit semnat de persoana responsabilă,
potrivit legii, sau raportul cenzorilor, se publică în
conformitate cu
legislaţia în vigoare.
324. - Ori de câte
ori situaţiile financiare anuale şi raportul administratorilor se
publică în
întregime, acestea trebuie să fie reproduse în forma şi
conţinutul pe baza
cărora auditorii statutari sau persoanele care au efectuat verificarea,
după
caz, şi-au întocmit raportul lor. Acestea trebuie să fie
însoţite de textul
complet al raportului de audit sau al raportului de verificare, după
caz.
325. - Dacă
situaţiile financiare anuale nu se publică în întregime,
trebuie să se indice
faptul că versiunea publicată este o formă prescurtată şi trebuie să se
facă
trimitere la oficiul registrului comerţului la care au fost depuse
situaţiile
financiare anuale. În cazul în care situaţiile financiare
anuale nu au fost
încă depuse, acest lucru trebuie prezentat. Raportul de audit nu
se publică,
dar se menţionează dacă a fost exprimată o opinie de audit fără
rezerve, cu
rezerve sau contrară, sau dacă auditorii statutari nu au fost în
măsură să
exprime o opinie de audit. De asemenea, se menţionează dacă raportul de
audit
face referire la aspecte asupra cărora auditorii statutari atrag
atenţia
printr-un paragraf distinct, fără ca opinia de audit să fie cu rezerve.
326. - (1) Împreună cu situaţiile
financiare
anuale trebuie publicată propunerea de distribuire a profitului sau de
acoperire a pierderii contabile.
(2) Distribuirea
profitului sau acoperirea pierderii contabile se prezintă în
notele
explicative.
CAP. III - PREVEDERI FINALE.
327. - Pentru
asigurarea informaţiilor destinate sistemului instituţional al
statului,
Ministerul Finanţelor Publice poate solicita entităţilor depunerea unor
raportări la unităţile sale teritoriale.
CAP. IV - PLANUL DE CONTURI GENERAL.
328. - (1) Conturile sintetice din planul de
conturi se pot dezvolta pe conturi analitice în funcţie de
necesităţile impuse
de anumite reglementări sau potrivit necesităţilor proprii ale fiecărei
entităţi.
(2) Conturile pot
avea funcţiune contabilă de activ (A), pasiv (P) sau sunt bifuncţionale
(A/P).
În general, conturile cu funcţiune contabilă de activ corespund
elementelor de
natura activelor şi cheltuielilor, iar conturile cu funcţiune contabilă
de
pasiv corespund elementelor de natura datoriilor, capitalurilor proprii
şi
veniturilor sau sunt aferente ajustărilor de valoare.
În conturile cu trei cifre, cifra terminală
9 semnifică operaţiuni de sens contrar celor acoperite în mod
normal de
conturile de nivel superior din grupa din care fac parte.
(3) Conturile în
afara bilanţului sunt conturi care se debitează şi se creditează
în funcţie de
modalitatea de înregistrare în conturile de bilanţ a
operaţiunii, la scadenţă
sau la data realizării acesteia.
(4) Pentru
organizarea contabilităţii de gestiune, nu este obligatorie utilizarea
conturilor din clasa 9 "Conturi de gestiune".
329. - Planul de
conturi general este următorul:
CLASA
1 - CONTURI DE CAPITALURI.
10.
CAPITAL
ŞI REZERVE
101.
Capital*
1011.
Capital
subscris nevărsat (P)
1012.
Capital
subscris vărsat (P)
1015.
Patrimoniul
regiei (P)
1016.
Patrimoniul
public** (P)
_________
*
În funcţie de forma juridică a entităţii se înscrie:
capital social,
patrimoniul regiei etc.
**
Acest cont mai apare doar la entităţile care nu au finalizat
procedurile legale
de transfer al bunurilor de natura patrimoniului public.
104.
Prime
de capital
1041.
Prime
de emisiune (P)
1042.
Prime
de fuziune/divizare (P)
1043.
Prime
de aport (P)
1044.
Prime
de conversie a obligaţiunilor în acţiuni (P)
105.
Rezerve
din reevaluare (P)
106.
Rezerve
1061.
Rezerve
legale (P)
1063.
Rezerve
statutare sau contractuale (P)
1064.
Rezerve
de valoare justă* (P)
_________
*
Acest cont apare numai în situaţiile financiare anuale
consolidate.
1065.
Rezerve
reprezentând surplusul realizat din rezerve din reevaluare (P)
1067.
Rezerve
din diferenţe de curs valutar în relaţie cu investiţia netă
într-o entitate
străină* (A/P)
1068.
Alte
rezerve (P)
________
*
Acest cont apare numai în situaţiile financiare anuale
consolidate.
107.
Rezerve
din conversie* (A/P)
________
*
Acest cont apare numai în situaţiile financiare anuale
consolidate.
108.
Interese
care nu controlează*
1081.
Interese
care nu controlează - rezultatul exerciţiului financiar (A/P)
1082.
Interese
care nu controlează - alte capitaluri proprii (A/P)
________
*
Acest cont apare numai în situaţiile financiare anuale
consolidate.
109.
Acţiuni
proprii
1091.
Acţiuni
proprii deţinute pe termen scurt (A)
1092.
Acţiuni
proprii deţinute pe termen lung (A)
1095
Acţiuni
proprii reprezentând titluri deţinute de societatea absorbită la
societatea
absorbantă (A)
Notă:
Contul 1095 a fost introdus începând cu data de 29
decembrie 2010 – O.M.F.P.
nr. 2869/ 2010.
11.
REZULTATUL
REPORTAT
117.
Rezultatul
reportat
1171.
Rezultatul
reportat reprezentând profitul nerepartizat sau pierderea
neacoperită (A/P)
1172.
Rezultatul
reportat provenit din adoptarea pentru prima dată a IAS, mai puţin IAS
29*
(A/P)
1174.
Rezultatul
reportat provenit din corectarea erorilor contabile (A/P)
1176.
Rezultatul
reportat provenit din trecerea la aplicarea Reglementărilor contabile
conforme
cu Directiva a IV-a a Comunităţilor Economice Europene (A/P)
_________
*
Acest cont apare doar la entităţile care au aplicat Reglementările
contabile
aprobate prin OMFP nr. 94/2001 şi până la închiderea
soldului acestui cont.
12.
REZULTATUL
EXERCIŢIULUI FINANCIAR
121.
Profit
sau pierdere (A/P)
129.
Repartizarea
profitului (A)
14.
CÂŞTIGURI
SAU PIERDERI LEGATE DE EMITEREA, RĂSCUMPĂRAREA, VÂNZAREA, CEDAREA
CU
TITLU GRATUIT SAU ANULAREA INSTRUMENTELOR
DE CAPITALURI PROPRII
141.
Câştiguri
legate de vânzarea sau anularea instrumentelor de capitaluri
proprii (P)
149.
Pierderi
legate de emiterea, răscumpărarea, vânzarea, cedarea cu titlu
gratuit sau
anularea
instrumentelor de capitaluri proprii (A)
15.
PROVIZIOANE
151.
Provizioane
1511.
Provizioane
pentru litigii (P)
1512.
Provizioane
pentru garanţii acordate clienţilor (P)
1513.
Provizioane
pentru dezafectare imobilizări corporale şi alte acţiuni similare
legate de
acestea (P)
1514.
Provizioane
pentru restructurare (P)
1515.
Provizioane
pentru pensii şi obligaţii similare (P)
1516.
Provizioane
pentru impozite (P)
1518.
Alte
provizioane (P)
16.
ÎMPRUMUTURI
ŞI DATORII ASIMILATE
161.
Împrumuturi
din emisiuni de obligaţiuni
1614.
Împrumuturi
externe din emisiuni de obligaţiuni garantate de stat (P)
1615.
Împrumuturi
externe din emisiuni de obligaţiuni garantate de bănci (P)
1617.
Împrumuturi
interne din emisiuni de obligaţiuni garantate de stat (P)
1618.
Alte
împrumuturi din emisiuni de obligaţiuni (P)
162.
Credite
bancare pe termen lung
1621.
Credite
bancare pe termen lung (P)
1622.
Credite
bancare pe termen lung nerambursate la scadenţă (P)
1623.
Credite
externe guvernamentale (P)
1624.
Credite
bancare externe garantate de stat (P)
1625.
Credite
bancare externe garantate de bănci (P)
1626.
Credite
de la trezoreria statului (P)
1627.
Credite
bancare interne garantate de stat (P)
166.
Datorii
care privesc imobilizările financiare
1661.
Datorii
faţă de entităţile afiliate (P)
1663.
Datorii
faţă de entităţile de care compania este legată prin interese de
participare
(P)
167.
Alte
împrumuturi şi datorii asimilate (P)
168.
Dobânzi
aferente împrumuturilor şi datoriilor asimilate
1681.
Dobânzi
aferente împrumuturilor din emisiuni de obligaţiuni (P)
1682.
Dobânzi
aferente creditelor bancare pe termen lung (P)
1685.
Dobânzi
aferente datoriilor faţă de entităţile afiliate (P)
1686.
Dobânzi
aferente datoriilor faţă de entităţile de care compania este legată
prin
interese de participare
(P)
1687.
Dobânzi
aferente altor împrumuturi şi datorii asimilate (P)
169.
Prime
privind rambursarea obligaţiunilor (A)
CLASA
2 - CONTURI DE IMOBILIZĂRI
20.
IMOBILIZĂRI
NECORPORALE
201.
Cheltuieli
de constituire (A)
203.
Cheltuieli
de dezvoltare (A)
205.
Concesiuni,
brevete, licenţe, mărci comerciale, drepturi şi active similare (A)
207.
Fond
comercial
2071.
Fond
comercial pozitiv* (A)
2075.
Fond
comercial negativ* (P)
_________
*
Acest cont apare, de regulă, în situaţiile financiare anuale
consolidate.
208.
Alte
imobilizări necorporale (A)
21.
IMOBILIZĂRI
CORPORALE
211.
Terenuri
şi amenajări de terenuri (A)
2111.
Terenuri
2112.
Amenajări
de terenuri
212.
Construcţii
(A)
213.
Instalaţii
tehnice, mijloace de transport, animale şi plantaţii
2131.
Echipamente
tehnologice (maşini, utilaje şi instalaţii de lucru) (A)
2132.
Aparate
şi instalaţii de măsurare, control şi reglare (A)
2133.
Mijloace
de transport (A)
2134.
Animale
şi plantaţii (A)
214.
Mobilier,
aparatură birotică, echipamente de protecţie a valorilor umane şi
materiale şi
alte active
corporale (A)
22.
IMOBILIZĂRI
CORPORALE ÎN CURS DE APROVIZIONARE
223.
Instalaţii
tehnice, mijloace de transport, animale şi plantaţii în curs de
aprovizionare
(A)
224.
Mobilier,
aparatură birotică, echipamente de protecţie a valorilor umane şi
materiale şi
alte active corporale în curs de aprovizionare (A)
23.
IMOBILIZĂRI
ÎN CURS ŞI AVANSURI PENTRU IMOBILIZĂRI
231.
Imobilizări
corporale în curs de execuţie (A)
232.
Avansuri
acordate pentru imobilizări corporale (A)
233.
Imobilizări
necorporale în curs de execuţie (A)
234.
Avansuri
acordate pentru imobilizări necorporale (A)
26.
IMOBILIZĂRI
FINANCIARE
261.
Acţiuni
deţinute la entităţile afiliate (A)
263.
Interese
de participare (A)
264.
Titluri
puse în echivalenţă* (A)
__________
*
Acest cont apare numai în situaţiile financiare anuale
consolidate.
265.
Alte
titluri imobilizate (A)
267.
Creanţe
imobilizate
2671.
Sume
datorate de entităţile afiliate (A)
2672.
Dobânda
aferentă sumelor datorate de entităţile afiliate (A)
2673.
Creanţe
legate de interesele de participare (A)
2674.
Dobânda
aferentă creanţelor legate de interesele de participare (A)