Contabilitate

Contul 108 "Interese care nu controlează" este un cont bifuncțional, folosit la consolidarea filialelor.

În creditul contului 108 "Interese care nu controlează" se înregistrează:

În debitul contului 108 "Interese care nu controlează" se înregistrează:

Soldul contului reprezintă interesele care nu controlează.

1081. Interese care nu controlează - rezultatul exercițiului financiar (A/P)

---

Abordarea contabilă

---

Contul 108 “Interese care nu controlează” (anterior cunoscut sub denumirea de “Interese minoritare”) este o componentă a capitalurilor proprii prezentată în situațiile financiare consolidate. Acesta reflectă partea din profitul sau pierderea unei filiale consolidate și din activele nete (capitalurile proprii) ale unei filiale care este atribuibilă acționarilor (sau asociaților) care nu dețin controlul asupra respectivei filiale. Cu alte cuvinte, este porțiunea de proprietate a unei filiale care nu aparține grupului consolidat (entității-mamă și filialelor sale controlate).

De ce este necesar?

În contabilitatea consolidată, situațiile financiare ale filialei sunt incluse integral în situațiile financiare consolidate ale grupului, chiar dacă entitatea-mamă nu deține 100% din acțiuni. Pentru a prezenta corect partea care nu aparține grupului, se utilizează conceptul de “Interese care nu controlează”.

Semnificație Economică:

• Reflectarea Proprietății Parțiale: Arată că, deși grupul exercită controlul asupra unei filiale (ceea ce impune consolidarea integrală), nu deține în totalitate proprietatea asupra acesteia. Există și alți investitori (acționari minoritari) care au o parte din proprietate.
• Imagine Fidelă a Performanței Grupului: Separă profitul și activele nete atribuibile proprietarilor entității-mamă de cele atribuibile proprietarilor care nu controlează, oferind o imagine mai clară a performanței și poziției financiare a grupului, din perspectiva acționarilor de control.
• Responsabilitatea de Control: Chiar dacă nu deține 100%, entitatea-mamă are controlul și, prin urmare, responsabilitatea de a guverna politicile financiare și operaționale ale filialei. “Interesele care nu controlează” sunt o recunoaștere a drepturilor de proprietate ale altor părți, în contextul controlului exercitat de grup.
  

Contul 108 este specific bilanțului consolidat și contului de profit și pierdere consolidat.

• În Bilanțul Consolidat: Este prezentat ca o componentă separată în cadrul capitalurilor proprii ale grupului.
• În Contul de Profit și Pierdere Consolidat: Profitul net consolidat este alocat între:
• Partea atribuibilă proprietarilor entității-mamă.
• Partea atribuibilă intereselor care nu controlează.
  

• Înregistrarea: Se înregistrează partea din capitalul social, rezervele, rezultatul reportat și profitul/pierderea curentă a filialei consolidată, proporțional cu procentul de deținere al acționarilor care nu controlează.

Notă extrem de importantă: Operațiunile cu contul 108 se fac la nivelul grupului de consolidare, nu la nivelul entităților individuale. Contabilitatea consolidată implică eliminări și ajustări complexe, iar monografiile de mai jos sunt simplificate pentru a ilustra mișcările în contul 108, fără a detalia întregul proces de consolidare. Aceste înregistrări nu apar în contabilitatea individuală a entității mamă sau a filialei, ci sunt ajustări efectuate în cadrul procesului de consolidare pentru a pregăti situațiile financiare ale grupului.

Fără a uita de faptul că, contul 108 este un cont de pasiv, de capitaluri proprii.

1. Recunoașterea Intereselor care nu Controlează (NCI) la Achiziția unei Filiale

Situație: O entitate-mamă (Societatea A) achiziționează 80% din acțiunile unei filiale (Societatea B) pentru 800.000 lei. Valoarea justă a activelor nete identificabile ale Societății B la data achiziției este de 900.000 lei. Se utilizează metoda valorii juste pentru recunoașterea NCI.

Calcul:

Valoarea totală a activelor nete ale filialei                  = 900.000 lei
Partea entității-mamă (80%)                                           = 720.000 lei
Partea Intereselor care nu controlează (NCI) (20%)  = 180.000 lei (900.000 lei * 20%)

Aceasta este o înregistrare complexă de eliminare a investiției și de recunoaștere a activelor/datoriilor filialei, unde NCI apare ca o componentă a capitalurilor proprii consolidate.
Să presupunem că un cont de “Capitaluri proprii inițiale NCI” ar fi folosit temporar pentru simplitate.

Înregistrarea contabilă (în cadrul procesului de consolidare, la data achiziției):

% (Diverse conturi de active și datorii ale Societății B)        900.000 lei (valori juste)
461 "Investiții pe termen scurt" (sau 261 "Titluri de participare" – eliminarea investiției în Societatea B)  800.000 lei (costul achiziției)
      108 "Interese care nu controlează"                                    180.000 lei
      686 "Cheltuieli financiare privind amortizarea diferențelor de consolidare" (sau 207 "Fond comercial" / 2075 "Goodwill")                                                      80.000 lei (Diferența dintre 900k justă și 800k cost + 180k NCI)

Explicație simplificată: Această înregistrare elimină investiția entității-mamă în filială și recunoaște valoarea justă a activelor și datoriilor filialei. Contul 108 este creditat cu partea NCI din activele nete identificabile ale filialei la data achiziției. Diferența rezultată (goodwill sau câștig din achiziție) este de asemenea recunoscută.

2. Alocarea Profitului Net Consolidat către Interesele care nu Controlează

Situație: Societatea B (filiala) înregistrează un profit net de 50.000 lei în exercițiul financiar curent. Grupul trebuie să aloce 20% din acest profit către interesele care nu controlează.

Calcul: Profit atribuibil NCI = 50.000 lei * 20% = 10.000 lei

Înregistrarea contabilă (în cadrul procesului de consolidare, la sfârșitul exercițiului):

121 "Profit și pierdere" (la nivel consolidat, partea NCI din profitul filialei)   10.000 lei
      108 "Interese care nu controlează"                                                                    10.000 lei

Explicație: Partea din profitul net al filialei care este atribuibilă acționarilor minoritari este debitată din contul de profit consolidat și creditată în contul 108, majorând astfel partea NCI din capitalurile proprii consolidate.

3. Alocarea Pierderii Nete Consolidate către Interesele care nu Controlează

Situație: Societatea B (filiala) înregistrează o pierdere netă de 30.000 lei în exercițiul financiar curent. Grupul trebuie să aloce 20% din această pierdere către interesele care nu controlează.

Calcul: Pierdere atribuibilă NCI = 30.000 lei * 20% = 6.000 lei

Înregistrarea contabilă (în cadrul procesului de consolidare, la sfârșitul exercițiului):

108 "Interese care nu controlează"                                                                                    6.000 lei
      121 "Profit și pierdere" (la nivel consolidat, partea NCI din pierderea filialei)   6.000 lei

Explicație: Partea din pierderea netă a filialei care este atribuibilă acționarilor minoritari este debitată din contul 108, reducând astfel partea NCI din capitalurile proprii consolidate. Aceasta reduce valoarea NCI, chiar și sub zero, dacă procentul de deținere al NCI este mic și pierderile sunt mari (conform IFRS 10).

4. Distribuirea Dividendelor către Interesele care nu Controlează

Situație: Filiala (Societatea B) decide să distribuie dividende de 20.000 lei. 20% din aceste dividende revin intereselor care nu controlează.

Calcul: Dividende NCI = 20.000 lei * 20% = 4.000 lei

Înregistrarea contabilă (în cadrul procesului de consolidare, la decizia de distribuire):

108 "Interese care nu controlează"                                                                                                      4.000 lei
      457 "Dividende de plată" (la nivel consolidat, datoria față de NCI pentru dividende)        4.000 lei

Explicație: Atunci când filiala declară dividende, partea care revine NCI reduce soldul contului 108 și este recunoscută ca o datorie (dividend de plată) până la plata efectivă.

Considerații Cheie pentru Contabilitatea Consolidată și Contul 108:

• Natura Contului 108: Este un cont de consolidare, nu un cont de entitate individuală. Operațiunile de mai sus sunt efectuate în foaia de lucru de consolidare.
• Metoda Achiziției (IFRS 3): Achiziția unei filiale și recunoașterea NCI la valoarea justă (sau la cota parte din activele nete identificabile) este un proces complex reglementat de IFRS 3 “Combinări de întreprinderi”.
• Impact asupra profitului consolidat: Profitul consolidat este prezentat separat pentru proprietarii entității-mamă și interesele care nu controlează.
• Mișcări NCI: Soldul contului 108 se modifică continuu în funcție de profitul/pierderea filialei, distribuiri de dividende și alte tranzacții cu capitaluri proprii ale filialei.
  

---

Abordarea IFRS

---

Abordarea inițială a IFRS în cazul acestui cont este compatibilă cu abordarea IAS 27 și IFRS 10.

Sub IFRS, conceptul de “Interese care nu controlează” (Non-Controlling Interests – NCI) este reglementat de:

• IFRS 10 “Situații financiare consolidate”: Definește conceptul de control și cere ca NCI să fie prezentate separat în capitalurile proprii consolidate.
• IAS 27 “Situații financiare individuale” (anterior IAS 27 “Situații financiare consolidate și individuale”): Acum se referă la contabilitatea individuală.
  

IFRS tratează NCI ca o componentă a capitalurilor proprii a grupului, nu ca o datorie. Aceasta reflectă viziunea că, deși entitatea-mamă nu deține acea porțiune, ea controlează activele și datoriile filialei în totalitate.

În concluzie, Contul 108 “Interese care nu controlează” este o componentă esențială în contabilitatea consolidată, permițând o prezentare fidelă a drepturilor de proprietate în cadrul unui grup de entități, distinct de proprietarii entității-mamă.

Sub Standardele Internaționale de Raportare Financiară (IFRS), conceptul de “Interese care nu controlează” (NCI) este fundamental pentru prezentarea situațiilor financiare consolidate. IFRS redefinește și clarifică modul de recunoaștere, evaluare și prezentare a acestor interese, asigurând o reprezentare fidelă a controlului și a proprietății în cadrul unui grup.

Standarde IFRS Relevante:

1. IFRS 10 “Situații financiare consolidate”: Acesta este standardul cheie care definește controlul și stabilește cerințele pentru întocmirea situațiilor financiare consolidate. IFRS 10 cere ca NCI să fie prezentate în capitalurile proprii consolidate, separat de capitalurile proprii ale proprietarilor entității-mamă.
2. IFRS 3 “Combinări de întreprinderi”: Reglementează contabilitatea achizițiilor de filiale și modul de evaluare inițială a NCI la data achiziției.
3. IAS 27 “Situații financiare individuale”: Deși se referă la situațiile financiare individuale, în contextul consolidării, IAS 27 clarifică anumite aspecte legate de contabilitatea investițiilor în filiale în situațiile financiare individuale ale entității-mamă (chiar dacă NCI nu apar aici).
   

Principii Cheie IFRS privind NCI:

1. Definiție (IFRS 10): NCI reprezintă “echitatea într-o filială care nu este atribuibilă, direct sau indirect, unei entități-mamă”.
2. Natura NCI: IFRS tratează NCI ca o componentă a capitalurilor proprii consolidate, nu ca o datorie. Aceasta reflectă perspectiva conform căreia entitatea-mamă controlează întreaga filială (toate activele și datoriile acesteia), chiar dacă nu deține 100% din capitalul propriu. Acționarii minoritari (NCI) sunt, prin urmare, proprietari ai filialei, nu creditori.
3. Evaluarea Inițială la Achiziție (IFRS 3):
1. Opțiunea 1 (Valoarea Justă): Entitatea-mamă poate alege să măsoare NCI la valoarea justă la data achiziției. Această metodă recunoaște integral goodwill-ul (adică și partea atribuibilă NCI).
2. Opțiunea 2 (Cota Proporțională din Activele Nete Identificabile): Alternativ, NCI poate fi măsurată la cota sa proporțională din activele nete identificabile ale filialei la data achiziției. Această metodă recunoaște doar partea din goodwill atribuibilă entității-mamă.
3. Alegerea metodei are un impact asupra valorii goodwill-ului recunoscut în bilanțul consolidat.
4. Alocarea Profitului sau Pierderii și a OCI (IFRS 10):
1. Profitul sau pierderea consolidată și fiecare componentă a altui rezultat global (Other Comprehensive Income – OCI) sunt atribuite atât proprietarilor entității-mamă, cât și intereselor care nu controlează.
2. Această alocare se face chiar dacă rezultatul negativ (pierderea) ar duce la un sold debitor (negativ) pentru NCI. Aceasta este o schimbare față de vechile standarde, care puteau limita pierderile atribuibile NCI la soldul lor creditat. Sub IFRS 10, NCI pot avea un sold negativ.
5. Modificări ale Ponderii de Deținere care Nu Rezultă în Pierderea Controlului (IFRS 10):
1. Tranzacțiile cu NCI (ex. achiziția de acțiuni suplimentare de la NCI sau vânzarea de acțiuni către NCI) care nu duc la pierderea controlului sunt contabilizate ca tranzacții cu capitaluri proprii.
2. Orice diferență între prețul plătit/primit și valoarea contabilă a NCI achiziționate/vândute este recunoscută direct în capitalurile proprii ale entității-mamă (de obicei, în contul de prime de emisiune sau profit reportat), fără a afecta profitul sau pierderea.
6. Pierderea Controlului (IFRS 10):
1. Atunci când o entitate-mamă pierde controlul asupra unei filiale, se derecunoaște filiala din situațiile financiare consolidate.
2. Se recunoaște orice câștig sau pierdere din cedare, iar orice investiție reținută în fosta filială este remăsurată la valoarea justă la data pierderii controlului.
3. Soldul NCI aferent filialei este, de asemenea, derecunoscut.
   

Prezentarea în Situațiile Financiare Consolidate:

• Situația Poziției Financiare Consolidate (Consolidated Statement of Financial Position): NCI sunt prezentate ca o linie separată în secțiunea Capitaluri Proprii (Equity), după Capitalul social, Rezerve și Profitul reportat al proprietarilor entității-mamă.
• Situația Rezultatului Global Consolidat (Consolidated Statement of Profit or Loss and Other Comprehensive Income): Profitul sau pierderea totală a grupului și elementele de OCI sunt atribuite și prezentate separat pentru:
• Proprietarii entității-mamă.
• Interesele care nu controlează.
  

• Situația Modificărilor Capitalurilor Proprii Consolidate (Consolidated Statement of Changes in Equity): Acest raport detaliază mișcările soldului NCI pentru perioada de raportare, incluzând:
• Soldul inițial
• Partea din profit/pierdere și OCI
• Tranzacții cu proprietarii (ex. achiziții/vânzări de acțiuni NCI, dividende plătite către NCI)
• Soldul final
  

Relația cu OMF (Contul 108):

Reglementările contabile românești (OMF 1802/2014 și OMFP 1020/2016) au adoptat în mare măsură principiile IFRS pentru consolidare. Astfel, Contul 108 “Interese care nu controlează” din Planul de Conturi General românesc este echivalentul direct al conceptului de Non-Controlling Interests (NCI) din IFRS, aplicat în contextul situațiilor financiare consolidate.

În concluzie, IFRS oferă un cadru robust și detaliat pentru contabilizarea și prezentarea NCI, asigurând că utilizatorii situațiilor financiare consolidate primesc informații clare despre drepturile de proprietate și performanța atribuită atât acționarilor de control, cât și celor minoritari.

---

Abordarea de audit

---

Contul 108 “Interese care nu controlează” (NCI) din Perspectiva Auditorului: Validarea Acordurilor de Control și Proprietate Minoritară

Auditul contului 108 “Interese care nu controlează” (Non-Controlling Interests – NCI) este o componentă critică a auditului situațiilor financiare consolidate. Având în vedere complexitatea consolidării și importanța NCI ca o componentă a capitalurilor proprii, auditorul va adopta o abordare riguroasă pentru a obține asigurare rezonabilă că aceste interese sunt calculate, recunoscute, evaluate și prezentate corect, în conformitate cu standardele contabile aplicabile (IFRS, transpuse în OMF pentru consolidare).

Algoritmul de Audit pentru NCI:

1. Înțelegerea Grupului și a Politicilor de Consolidare

• Structura Grupului: Auditorul va obține și înțelege organigrama grupului, identificând toate filialele, asocierile în participație și entitățile asociate. Se vor analiza procente de deținere, drepturi de vot și alte acorduri contractuale care influențează controlul.
• Politicile de Consolidare: Revizuirea politicilor contabile ale grupului privind consolidarea, în special cele referitoare la:
• Determinarea controlului (conform IFRS 10).
• Metoda de evaluare a NCI la achiziție (valoare justă vs. cotă proporțională din active nete identificabile, conform IFRS 3).
• Tratamentul profitului/pierderii și al OCI atribuibile NCI.
• Contabilizarea tranzacțiilor cu NCI care nu rezultă în pierderea controlului.
  

2. Evaluarea Riscurilor de Erori Materiale

• Risc inerent: Ridicat, din cauza:
• Complexității determinării controlului (în special în cazul aranjamentelor complexe sau a drepturilor de vot fracționate).
• Complexității calculului și alocării profitului/pierderii și OCI către NCI.
• Volumului și naturii tranzacțiilor intragrup care necesită eliminări.
• Judecăților semnificative în evaluarea justă a NCI la achiziție.
  

• Risc de control: Evaluarea controalelor interne implementate de entitatea-mamă pentru procesul de consolidare, inclusiv:
• Procesele de identificare a filialelor și a procentelor de deținere.
• Controalele asupra datelor financiare ale filialelor.
• Controalele asupra calculelor de consolidare și a eliminărilor.
• Controalele asupra aprobărilor tranzacțiilor cu NCI.
  

3. Proiectarea și Efectuarea Procedurilor de Audit

a) Validarea Identificării și Măsurării Inițiale a NCI (la achiziție):

• Verificarea Controlului: Evaluarea dacă entitatea-mamă exercită controlul asupra filialelor conform definiției IFRS 10, prin examinarea acordurilor de acționari, statutelor, drepturilor de vot și a capacității de a guverna politicile financiare și operaționale.
• Procentele de Deținere: Confirmarea procentelor de deținere ale NCI prin examinarea registrelor acționarilor, a documentelor de achiziție și a hotărârilor.
• Evaluarea Inițială NCI (IFRS 3):
• Dacă NCI sunt evaluate la valoarea justă, auditorul va evalua raționalitatea acestei evaluări (ex. prin utilizarea rapoartelor unor evaluatori independenți).
• Dacă NCI sunt evaluate la cota proporțională din activele nete identificabile, auditorul va verifica corectitudinea calculului acestei cote și a valorii activelor nete.
  

• Calculul Goodwill-ului/Câștigului din Achiziție: Verificarea corectitudinii calculului goodwill-ului sau a câștigului din achiziție, care este influențat de metoda de evaluare a NCI.

b) Alocarea Profitului/Pierderii și a OCI către NCI:

• Recalcularea Alocării: Auditorul va recalcula (sau va testa un eșantion semnificativ) partea din profitul sau pierderea netă a filialei, precum și din fiecare componentă a OCI (ex. rezerva din reevaluare, rezerva de conversie valutară), care este atribuibilă NCI.
• Consistența: Asigurarea că această alocare este efectuată consecvent, chiar dacă duce la un sold negativ al NCI.
  

c) Tranzacții Ulterioare cu NCI:

• Dividende: Verificarea corectitudinii calculului și înregistrării dividendelor distribuite către NCI (debitarea 108 și creditarea 457 la nivel consolidat).
• Achiziții/Vânzări de Acțiuni NCI: Examinarea documentelor legale (contracte de vânzare-cumpărare de acțiuni) și recalcularea diferențelor recunoscute direct în capitalurile proprii ale entității-mamă (fără impact asupra P&L).
• Pierderea Controlului: Dacă a avut loc o pierdere a controlului, auditorul va verifica respectarea cerințelor IFRS 10 privind derecunoașterea filialei și recunoașterea câștigului/pierderii din cedare.
  

d) Prezentare și Dezvăluiri (IFRS 10):

• Bilanț Consolidat: Verificarea prezentării NCI ca o componentă separată în cadrul capitalurilor proprii consolidate.
• Contul de Profit și Pierdere Consolidat / Situația Rezultatului Global Consolidat: Asigurarea că profitul/pierderea și OCI sunt atribuite și prezentate separat pentru proprietarii entității-mamă și pentru NCI.
• Situația Modificărilor Capitalurilor Proprii Consolidate: Examinarea detaliilor privind mișcările soldului NCI (sold inițial, profit/pierdere, OCI, dividende, tranzacții cu proprietarii, sold final).
• Note la Situațiile Financiare: Verificarea dezvăluirilor adecvate privind:
• Politica de măsurare a NCI la achiziție.
• Structura intereselor care nu controlează (procente de deținere, nume filiale).
• Impactul tranzacțiilor cu NCI.
• Orice restricții semnificative privind capacitatea grupului de a accesa activele sau de a regla datoriile filialelor cu NCI.
  

4. Evaluarea Probelor de Audit și Formarea Opiniei

• Auditorul va evalua dacă probele de audit obținute sunt suficiente și adecvate pentru a susține soldurile și mișcările contului 108/NCI.
• Va concluziona dacă NCI sunt prezentate fidel în situațiile financiare consolidate, în conformitate cu IFRS.
  

Aspecte Specifice Urmărite de Auditor:

• Coerența: Asigurarea că politicile de consolidare sunt aplicate consecvent de la o perioadă la alta.
• Eliminări Intragrup: Deși nu direct legate de 108, auditorul va verifica eliminările tranzacțiilor și soldurilor intragrup, deoarece acestea afectează profitul consolidat înainte de alocarea către NCI.
• Impactul Fondului Comercial: Verificarea evaluării și testării deprecierii fondului comercial (goodwill-ului), care este legat de recunoașterea inițială a NCI.
  

Riscuri Potențiale Identificate de Auditor:

• Identificarea incorectă a controlului: Poate duce la neconsolidarea unei filiale sau la consolidarea incorectă.
• Calcul eronat al NCI: Erori în procentele de deținere sau în aplicarea metodei de evaluare.
• Alocare incorectă a profitului/pierderii/OCI: Nu se respectă proporțiile sau se limitează pierderile atribuibile NCI.
• Contabilizarea incorectă a tranzacțiilor cu NCI: Afectarea profitului sau pierderii atunci când ar trebui să fie o tranzacție de capitaluri proprii.
• Dezvăluiri insuficiente: Lipsa informațiilor esențiale pentru utilizatorii situațiilor financiare.
  

Prin aplicarea acestor proceduri, auditorul poate oferi asigurare cu privire la corectitudinea și conformitatea contului 108 “Interese care nu controlează” în situațiile financiare consolidate.

---

Abordarea ANAF și a Codului de Procedură Fiscală

---

Pentru Agenția Națională de Administrare Fiscală (ANAF), contul 108 “Interese care nu controlează” (NCI) este de interes special, în contextul inspecțiilor fiscale la nivel de grup sau la entități care fac parte dintr-un grup consolidat. Deși NCI sunt o componentă a capitalurilor proprii și, prin urmare, nu sunt direct impozabile, ANAF va examina cu atenție acest cont pentru a se asigura că nu sunt folosite în scopuri de eludare fiscală sau pentru a manipula baza impozabilă a grupului. Interesul fiscal se axează mai mult pe implicațiile indirecte ale NCI asupra calculului profitului impozabil consolidat și al obligațiilor fiscale ale entității-mamă și ale filialelor.

Obiectivele Principale ale ANAF în Examinarea Contului 108 (NCI):

1. Verificarea Corectitudinii Alocării Profitului Impozabil:

• Chiar dacă consolidarea contabilă se face integral (conform IFRS/OMF), consolidarea fiscală (grupul fiscal) poate avea reguli diferite sau poate să nu existe deloc pentru anumite tipuri de impozite în România.
• ANAF va verifica dacă profitul impozabil al fiecărei filiale este calculat corect la nivel individual, înainte de orice alocare contabilă către NCI la nivel consolidat. Profitul impozabil al filialelor este supus impozitului pe profit la nivelul fiecărei filiale, independent de modul în care profitul contabil este alocat NCI în situațiile consolidate.
• Orice diminuare artificială a profitului unei filiale în beneficiul NCI (de exemplu, prin transferuri la prețuri neconcurențiale) va fi investigată.
  

2. Monitorizarea Tranzacțiilor cu Părțile Afiliate (inclusiv NCI):

• Deși NCI sunt acționari ai filialei, nu ai entității-mamă, tranzacțiile dintre filială și acești acționari minoritari sau între filială și alte entități controlate de aceștia pot intra sub incidența regulilor privind prețurile de transfer. ANAF va verifica dacă tranzacțiile dintre filială și NCI sau părți afiliate ale NCI sunt efectuate la valoarea de piață (principiul valorii de piață/arm’s length principle).
• Orice transfer de profit mascat către NCI prin prețuri de transfer incorecte ar putea duce la ajustări ale bazei impozabile.
  

3. Evaluarea Legalității și Transparenței Modificărilor în Structura Capitalurilor Proprii ale Filialei:

• Achizițiile sau vânzările de acțiuni NCI de către entitatea-mamă sau de către filiale pot avea implicații fiscale (ex. impozitul pe câștigurile de capital, dacă acestea sunt recunoscute fiscal).
• ANAF va verifica documentele justificative pentru astfel de tranzacții și corectitudinea înregistrărilor fiscale.
  

4. Impozitarea Dividendelor Distribuite către NCI:

• ANAF va verifica dacă dividendele plătite de filială către acționarii săi minoritari (NCI) sunt impozitate corect la sursă (dacă este cazul) sau dacă sunt respectate prevederile convențiilor de evitare a dublei impuneri.

Instrumentele ANAF în Cadrul Inspecției (bazate pe CPF):

• Dreptul de a solicita informații și documente (art. 63 CPF): ANAF poate solicita:
• Situațiile financiare consolidate și individuale ale tuturor entităților din grup.
• Actele constitutive ale filialelor, registrele de acționari.
• Documente justificative pentru tranzacțiile cu acționarii minoritari.
• Procese verbale ale Adunărilor Generale ale Acționarilor (AGA) ale filialelor care privesc distribuirea profitului.
• Documentația privind prețurile de transfer pentru tranzacțiile cu părțile afiliate.
  

• Dreptul de a efectua verificări la sediu (art. 64 CPF): Inspectorii fiscali pot analiza detaliat registrele contabile, documentele primare și fișele conturilor relevante ale filialelor.
• Dreptul de a recalifica o tranzacție (art. 11 alin. (1) CPF): Dacă ANAF constată că anumite tranzacții au fost efectuate cu scopul de a eluda impozitele (ex. prin transferuri de profit către NCI prin prețuri incorecte), poate recalifica natura economică a tranzacțiilor și ajusta baza impozabilă.
• Dreptul de a aplica sancțiuni (art. 336-349 CPF): Nerespectarea prevederilor fiscale sau contabile cu impact fiscal poate duce la aplicarea de amenzi și la recalcularea obligațiilor fiscale.
  

Exemple de Aspecte Urmărite de ANAF:

• Pierderi semnificative ale filialei alocate NCI, în timp ce entitatea-mamă își menține un profit. ANAF va verifica dacă pierderile sunt reale și nu rezultatul unor transferuri de profit.
• Tranzacții repetate sau semnificative între filială și NCI (sau părți afiliate ale NCI) la prețuri care par neobișnuite sau care deviază de la principiul valorii de piață.
• Structuri complexe de deținere care ar putea fi create pentru a reduce artificial baza impozabilă la nivel de grup.
  

În concluzie:

ANAF va examina contul 108 (NCI) și operațiunile conexe pentru a se asigura că acestea nu sunt utilizate pentru a manipula baza impozabilă sau pentru a eluda obligațiile fiscale. Accentul cade pe conformitatea cu legislația fiscală individuală a fiecărei entități din grup și pe respectarea principiilor fiscale, în special cel al prețurilor de transfer, chiar și în relația cu acționarii minoritari. Transparența, documentația completă și respectarea principiului valorii de piață în toate tranzacțiile intragrup sunt esențiale pentru a evita riscurile fiscale.

---

Abordarea acționarului/ asociatului și a părților interesate

---

Contul 108, sau mai precis conceptul de Non-Controlling Interests (NCI), este o componentă distinctă a capitalurilor proprii consolidate care oferă informații cruciale diverselor categorii de utilizatori ai situațiilor financiare. Înțelegerea NCI este vitală pentru a evalua corect performanța și poziția financiară a unui grup de companii.

Perspectiva Acționarilor/Asociaților (ai Entității-Mamă)

Pentru acționarii entității-mamă, NCI oferă o perspectivă importantă asupra structurii de proprietate și a modului în care performanța grupului este distribuită.

• Identificarea Performanței Atribuibile: Cel mai important aspect este că situația profitului și pierderii consolidate va arăta clar partea din profitul/pierderea care este atribuibilă proprietarilor entității-mamă versus partea atribuibilă NCI. Aceasta le permite acționarilor de control să vadă exact cât din rezultatul final al grupului le revine.
• Structura de Control versus Proprietate: Recunoașterea NCI în capitalurile proprii subliniază că, deși entitatea-mamă controlează operațiunile filialei, nu deține 100% din drepturile economice. Acționarii înțeleg astfel că o parte din valoarea generată de filială revine altor proprietari.
• Decizii de Investiții Viitoare: O analiză a NCI poate influența deciziile entității-mamă de a achiziționa cote suplimentare din filiale (reducând NCI) sau de a vinde părți din deținerile sale, având impact asupra capitalului propriu al grupului, fără a trece prin profit și pierdere.
• Risc și Diversificare: NCI pot fi un indicator al complexității structurii grupului și al diversificării proprietății la nivel de filială, ceea ce poate fi perceput diferit de diverși investitori.
  

Perspectiva Altor Părți Interesate (Creditori, Potențiali Investitori, Analisti Financiari, Acționari NCI)

Pentru terți și pentru acționarii NCI înșiși, acest concept oferă transparență și ajută la evaluarea riscului și a valorii.

• Creditori:
• Evaluarea Solvabilității Grupului: Faptul că NCI sunt clasificate ca o componentă a capitalurilor proprii (și nu ca o datorie) consolidează baza de capital a grupului. Aceasta îmbunătățește indicatorii de solvabilitate și poate oferi creditorilor o mai mare încredere în capacitatea grupului de a-și îndeplini obligațiile financiare.
• Distribuții de Numerar: Creditorii sunt interesați de modul în care profitul și fluxurile de numerar sunt distribuite. Alocarea profitului către NCI înseamnă că o parte din resursele generate de filială nu va fi disponibilă pentru entitatea-mamă sau pentru redistribuire în cadrul grupului.
  

• Potențiali Investitori (alții decât cei de control) și Analiști Financiari:
• Evaluarea Valorii și Performanței Agregate: Această componentă a capitalurilor proprii le permite analiștilor să evalueze valoarea totală a capitalurilor proprii ale grupului și să înțeleagă contribuția NCI la aceasta.
• Comparabilitate: Standardizarea prezentării NCI sub IFRS permite o mai bună comparabilitate între grupurile multinaționale.
• Transparența Atribuirii Profitului: Investitorii pot vedea explicit cât din profitul total al grupului este atribuit NCI și cât proprietarilor entității-mamă, ceea ce este crucial pentru evaluarea “earning power” (capacitatea de a genera profit) pentru acționarii de control.
• Analiza Volatilității: Pot analiza impactul tranzacțiilor cu NCI sau al alocării pierderilor asupra capitalurilor proprii consolidate.
  

• Acționarii NCI (Proprietarii Intereselor care nu Controlează):
• Această componentă a capitalurilor proprii reprezintă direct valoarea netă a investiției lor în filială, așa cum este reflectată în situațiile financiare consolidate ale grupului.
• Le permite să vadă cum partea lor din profitul, pierderea și OCI-ul filialei contribuie la valoarea totală a NCI.
• Deși nu au controlul, sunt interesați de deciziile grupului care pot afecta valoarea investiției lor (ex. politica de dividende a filialei, strategia de afaceri a filialei).
  

În concluzie:

Contul 108 “Interese care nu controlează” (NCI) este o componentă esențială a capitalurilor proprii consolidate care adaugă transparență și claritate în raportarea financiară a grupurilor. Oferă o imagine fidelă a structurii de proprietate și a modului în care performanța economică este împărțită între acționarii de control și cei care nu exercită controlul, fiind relevant pentru toate părțile interesate în evaluarea sănătății și performanței financiare a grupului.

Dorin, Merticaru